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1、西南大学学士学位论文目 录摘要2Abstract.2引言21上市公司盈余管理的基础理论31.1盈余管理的概念31.2上市公司盈余管理的动机42 我国上市公司盈余管理的审计现状63 我国上市公司盈余管理审计质量不高的原因分析基于注册会计师角度83.1注册会计师职业道德水平与专业胜任能力有待提高83.2注册会计师没有重视对审计过程的控制94 提高我国上市公司盈余管理审计质量的策略104.1提高注册会计师自身的执业素质104.2重视对审计过程的控制115 案例分析：德勤对科龙电器盈余管理审计案例145.1科龙电器事件概况155.2科龙电器盈余管理的动机及手段分析165.3德勤对科龙电器的审计过程中的
2、主要问题分析185.4对德勤盈余管理审计的改进意见20结论和启示23参考文献23致谢241西南大学学士学位论文我国上市公司盈余管理审计策略分析以科龙电器事件为例解俊琳西南大学经济管理学院，重庆 400715摘要：随着我国资本市场的发展，上市公司的盈余管理问题也越来越普遍，盈余管理已成为企业管理当局有意控制财务报告的手段，严重误导了报表使用者。尽管盈余管理的形成有其深层次的原因，但作为对外财务报告审核者的注册会计师有着不可推卸的责任。本文在上市公司盈余管理基础理论的基础上，分析了目前我国注册会计师盈余管理审计现状及存在的问题，并从注册会计师自身角度提出了提高盈余管理审计质量的策略，最后以科龙电器
3、事件为例，分析了其盈余管理的动机及手段，指出了德勤对其审计过程中的主要问题，并对德勤盈余管理审计提出了改进意见。关键字：盈余管理；上市公司；审计策略；科龙电器事件 The Analysis of Audit Strategy to Chinas Listed Company Earnings Management In the Case of Kelons Earning Management Xie JunlinCollege of Economics and Management, Southwest University, Chongqing 400715, ChinaAbstract:
4、 With Chinas development of capital market, the listed company of earnings management problem is becoming more and more popular, earnings management has become the enterprise management the means to control the financial report, which misleads the users of report seriously. Although the formation of
5、 earnings management has its deep-seated reasons, but as the important external audit of financial reports, the certified public accountant has unshirkable responsibility. This paper gives basic theory of earnings management of listed companies, then analyses the current Chinese CPA earning manageme
6、nt audit situation and existing problems, and proposes some audit strategy to improve the auditing quality from CPAs own point .finally in the case of Kelon, this paper analyzes its earning management motivation and means, points out the problems in Deloittes audit process, and put forward some bett
7、er advice on the audit of Kelons earnings management.Key words: Earnings Management; The Listed Company; Audit Strategy;The Case of Kelons Earning Management引言盈余管理问题一直是会计界研究的热点问题，无论是在具有成熟资本市场环境的外国，还是在具有不成熟资本环境的我国，盈余管理现象都十分普遍。就盈余管理本身来讲，它是一个中性的概念，但由于我国上市公司滥用，其造成的负面影响远大于正面影响，并且成为目前会计信息失真的重要原因之一。上市公司过度盈
8、余管理行为对我国证券市场带来了一系列的负面影响，如：损害广大投资者的利益、影响社会资源配置等。注册会计师审计是公司外部监督的一种关键形式，目前我国上市公司普遍存在的盈余管理行为要求注册会计师在审计过程中发挥更大的作用。然而，琼民源、蓝田股份、银广厦、科龙等一系列会计丑闻的出现，不仅暴露了我国上市公司盈余管理问题的严重性，而且还暴露出注册会计师对过度盈余管理的无效审计。注册会计师如何识别并揭示企业的过度盈余管理行为并提高盈余管理审计的质量，受到越来越多的关注。本文在对上市公司盈余管理进行理论分析的基础上，指出目前我国盈余管理审计现状并从注册会计师自身角度分析了存在这些问题的原因，最后提出了对应的
9、策略。此外，还用科龙电器事件案例印证了企业盈余管理的动机及手段。本文旨在更加深刻地了解盈余管理及其审计现状的基础上提出注册会计师该如何应对企业的盈余管理，最终目的是让注册会计师充分发挥其“经济警察”的作用，改变目前我国盈余管理审计现状。1上市公司盈余管理的基础理论1.1盈余管理的概念盈余管理是国内外会计学界广泛研究的课题，对于盈余管理的概念会计学界存在着诸多不同的意见。按照美国会计学者斯考特（Scoot）的定义，盈余管理是在GAAP允许的范围内，通过对会计政策的选择使经营者自身利益或企业市场价值达到最大化的行为。另一美国著名会计学家凯瑟琳雪珀(SchipPer)认为，盈余管理实际上是企业管理人
10、员通过有目的地控制对外财务报告过程，以获取某些私人利益的披露管理。 在国内，盈余管理概念主要有广义和狭义之分：广义的盈余管理不仅包括对损益表中盈余数字的控制，还包括对资产负债表以及财务报告中其他附注等辅助信息的控制与管理，甚至构造交易事项。狭义的盈余管理是指企业管理者为了公司价值的最大化，迫于相关利益集团对其达到盈利预期的压力，在公认会计原则的约束下选择最有利于自身的会计政策，或控制应计项目，使报告盈余达到预期水准。事实上，斯考特所指的盈余管理是一种狭义的概念，而凯瑟琳雪珀所指则是广义的盈余管理。顾兆峰.论盈余管理J.财经研究，2000综合以上分析，本文认为盈余管理是企业管理当局为实现自身利益
11、最大化，在会计准则和会计制度允许的范围内，对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整的行为。虽然根据定义盈余管理是一种合法合规的行为，但我们认为其虽然合法但并不合理，甚至会演变成财务舞弊，过度的盈余管理使会计信息失去公允性和可靠性，误导会计信息使用者的投资决策，影响到广大投资者的利益。所以，根据审计重要性的原则本文针对的盈余管理指在特定环境下可能影响会计报表使用者的判断和决策的盈余管理行为。1.2上市公司盈余管理的动机1.2.1获取上市资格在我国，由于证券市场的发展还不够完善，监管部门对股份制公司发行新股和股票上市实行严格的监管制度，上市资格具有一定的稀缺性。而一个企业一旦成功上市，不仅可以充
12、分利用证券市场的筹资优势，降低筹资成本，而且可以大大提高公司的知名度，树立良好的形象。基于以上的原因，每个公司对上市都表现了极大的热情，然而首次公开发行股票并上市管理办法的第三十三条又对发行人的财务状况作了如下要求：（1）最近3个会计年度净利润均为正数且累计超过人民币3000万元，净利润以扣除非经常性损益前后较低者为计算依据；（2）最近3个会计年度经营活动产生的现金流量净额累计超过人民币5000万元，或者最近3个会计年度营业收入累计超过人民币3亿元；（3）发行前股本总额不少于人民币3000万元；（4）最近一期末无形资产(扣除土地使用权、水面养殖权和采矿权等后)占净资产的比例不高于20%；（5）
13、最近一期末不存在未弥补亏损。公司尤其是那些达不到法定要求又想公开发行股票的公司为了能够得到上市资格，他们往往会采用盈余管理的方法，“包装”本公司的财务状况。此外，公司在证券市场上所能募集资金的数额取决于股票发行价格和股票发行数量，而当股票发行数量一定的情况下，股票发行价格又等于每股收益乘以市盈率，市盈率一般由证监会确定，因此，为了最大限度的筹集资金，公司就可以通过盈余管理来提高每股收益。例如，2007年新上市的公司招股说明书披露的净资产收益率18%以上的占了大多数，深市新上市28家公司中有19家的净资产收益率超过了18%，其中还有达到30%以上的，如“罗平锌电”为39.77%，“天马股份”为4
14、8.44%，“荣信股份”为34.03%，“露天煤业”为36.88%等，而2006年1至11月份国有企业的净资产收益率平均为9.6%。许丹.我国上市公司盈余管理研究D.湖北：湖北工业大学，20071.2.2取得配股资格配股是上市公司向原股东发行新股，筹集更多资金的行为，但是证监会对配股有严格的要求，即“上市公司最近三年内净资产收益率每年都必须在10%以上，属于能源、原材料、基础设施类的公司可略低于9%，且最近3个会计年度加权平均净资产收益率不低于6%。” 上市公司为了获得配股资格，可能会不惜通过盈余管理调整净资产收益率达到配股及格线。大量的数据显示，我国的上市公司净资产收益率大多集中在略高于配股
15、生命线(净资产收益率等于10%)的位置，形成了我国股票市场独特的10%现象。1.2.3避免退市危机根据我国证监会的相关文件规定，上市公司如果连续2年亏损、亏损1年且净资产跌破面值或公司经营过程中出现重大违法行为等情况之一,交易所对该公司股票进行特别处理,亦即ST制度。对ST公司，如果第三年度继续亏损，从而达到公司法中连续三年亏损的限制的，国务院证券管理部门决定暂停其股票上市，且在限期内未能消除，不具备上市条件的，由国务院证券管理部门决定终止其股票上市。可以看出，上市公司为了避免退市的危机，在出现亏损的年度尤其是已经连续两年亏损以后会具有强烈的盈余管理动机。有关数据统计表明：我国上市公司在首次出
16、现亏损年份，存在着显著的非正常调减盈余的会计处理；而在首次出现亏损前一年度和扭亏为盈年度，又明显存在着调增收益的盈余管理行为。其目的只有一个，就是要避免出现连续三年亏损而受到证券监管部门的处罚。李莹（2008）的亏损上市公司盈余管理研究一文中，以2001年度深市所有24家ST公司作为样本，分析了所有上市ST公司是否存在重大盈余管理行为。作者通过一系列的分析得出结论：面临退市风险的公司中有近三分之二(65%)的公司预计盈利，而预计盈利的公司中所有公司2001年1至9月净利润均为亏损，且亏损金额较大。表明预计盈利公司其所预计盈利均不是正常经营活动所致，存在明显年末突击盈余管理的行为，以避免被退市。李莹.亏损上市公司盈余管理研究D.四川：西南财经大
