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1、 第五章持有至到期投资与长期股权投资 Chapter5 1 掌握持有至到期投资的核算2 掌握长期股权投资初始投资成本的确定3 掌握长期股权投资成本的核算4 掌握长期股权投资权益法的核算 本章内容 第一节投资概述 投资企业为通过分配来增加财富 或为谋求其他利益 而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产特点1 投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产 2 投资是企业在生产经营过程之外而持有的资产 3 投资是一种以权利为表现形式的资产 4 投资是一种具有财务风险的资产分类 1 按持有目的分类交易性投资持有到期投资长期股权投资 2 按享有的不同权益分类股权投资债权投资 3 按变现能力分类短期投资长期投资
2、 第二节持有至到期投资 一 持有至到期投资概述持有至到期投资到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产特征 1 该金融资产到期日固定 回收金额固定或可确定2 企业有明确意图将该金融资产持有至到期3 企业有能力将该金融资产持有至到期 持有至到期投资分类 持有至到期投资 按投资对象划分 债券投资 其他债权投资 按其发行者划分 政府债券 政府 公司债券 工商企业 金融债券 金融机构 按还本付息方式划分 到期一次还本付息债券 分期付息到期还本债券 分期还本付息债券 持有至到期投资的管理 按投资债券的种类和名称的不同设二级科目 该项投资的初始确认金额经下列调整后的
3、结果 1 扣除已偿还的本金 2 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额 3 扣除已发生的减值损失 2020 6 1 7 二 初始投资成本的确定 初始投资成本 公允价值计量 相关费用 已到付息期未领取的利息 借 持有至到期投资 成本债券的面值应收利息已到期但尚未领取的利息持有至到期投资 应计利息尚未到期的债券利息持有至到期投资 利息调整相关交易费用 溢折价贷 银行存款等 例1 2008年1月1日 甲公司购买一项债券 剩余年限为5年 划分为持有至到期投资 买价为90万元 交易费用为5万元 每年年末按票面利率可收得固定利息4万元 债券在第5年末兑付可得
4、到本金110万元 不得提前兑付 债券实际利率为6 96 三 持有期间的核算 实际利率 该投资在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量 折现为该资产当前价值所使用的利率 账务处理 1 分期计息的债券投资年末计算利息2 面值 票面利率 一次还本付息的债券投资年末计算利息面值 票面利率 差额 摊余成本 实际利率 承例1 续前题 2008年1月1日购入 2008年12月31日摊销折价 计提利息 借 持有至到期投资 成本110贷 银行存款90持有至到期投资 利息调整15 借 应收利息4持有至到期投资 利息调整2 612贷 投资收益6 612 持有至到期投资08 1 1 08 12 31 成本110
5、 利息调整15 利息调整2 612 2008年12月31日收到利息借 银行存款4贷 应收利息4 自2009年12月31日至2012年12月31日 皆如2008年末的处理 溢 折 价摊销图示 四 持有至到期投资到期收回 借 银行存款贷 持有至到期投资 成本应收利息持有至到期投资 应计利息 承例1 到期收回债券投资本金110万元 第三节长期股权投资 一 长期股权投资 企业长期持有 按所持股份比例享有被投资单位权益并承担相应责任的投资 一 取得方式1 在证券市场上以货币资金购买 2 以资产投资于其他单位 3 同一控制下的企业合并 4 发行权益性证券取得5 非货币性资产交换6 债务重组7 投资者投入
6、二 类型1 控制2 共同控制3 重大影响4 无控制 无共同控制且无重大影响 三 长期股权投资的管理 长期股权投资 取得时的初始投资成本 处置 期末的价值 按投资单位设置明细账户 若持有期间按权益法进行后续计量 则在二级账户下别开设 成本 损益调整 其他权益变动 三级明细账户 二 初始投资成本的确定 一 企业合并1 同一控制下企业合并2 非同一控制下企业合并 二 非企业合并 2020 6 1 18 同一控制下企业合并 合并日取得投资借 长期股权投资应收股利贷 银行存款资本公积差额 确认时间合并日初始投资成本按照被合并方所有者权益账面价值份额确定 合并日被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润
7、例1 甲公司和A公司均为M集团公司内的子公司 2007年1月1日 甲公司以1300万元购入A公司60 的普通股权 并准备长期持有 甲公司同时支付相关税费10万元 A公司2007年1月1日的所有者权益账面价值总额为2000万元 借 长期股权投资1200资本公积110贷 银行存款1310 2000 60 1200 非同一控制下企业合并 确认时间购买日初始投资成本按照企业合并成本确定 实际支付对价的公允价值 直接税金 手续费等相关费用及其他必要支出 购买日取得投资时借 长期股权投资应收股利营业外支出差额贷 银行存款营业外收入 例2 A B两家公司属于非同一控制下的独立公司 A公司于20 1年7月1日
8、以本企业的固定资产对B公司投资 取得B公司60 的股份 该固定资产原值1500万元 已计提折旧400万元 已提取减值准备50万元 7月1日该固定资产公允价值为1250万元 B公司20 1年7月1日所有者权益为2000万元 借 长期股权投资1250累计折旧400固定资产减值准备50贷 固定资产1500营业外收入200 非企业合并 借 长期股权投资应收股利营业外支出贷 银行存款差额营业外收入 初始投资成本以支付现金取得的长期股权投资实际支付的购买价款 包括购买过程中支付的手续费等必要支出以发行权益性证券方式取得的长期股权投资所发行权益性证券的公允价值投资者投入的长期股权投资投资合同或协议约定的价值
9、 例3 甲公司2007年1月1日从乙公司购入其持有的B公司10 的股份 B公司为非上市公司 甲公司以银行存款支付买价520万元 同时支付相关税费5万元 甲公司购入B公司股份后准备长期持有 借 长期股权投资525贷 银行存款525 三 长期股权投资的后续计量 一 成本法 长期股权投资按初始投资成本计价的方法适用范围1 投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资2 投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响 并且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的长期股权投资 二 权益法 投资以初始投资成本计量后 在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的
10、方法适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制投资企业对被投资单位具有重大影响 一 成本法 成本法的核算要点除追加投资 将应分得的现金股利或利润转为投资或收回投资外 长期股权投资的账面价值一般应当保持不变 被投资单位宣告分派的利润或现金股利 作为当期投资收益 企业确认的投资收益 仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额 所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过上述数额的部分 作为初始投资成本的收回 冲减投资的账面价值 核算关键 一般情况下 投资成本保持不变 账务处理 例4 A企业2008年1月1日以银行存款购入C公司10 的股份 并准备长期持有 实际投资成本为11000
11、0元 2 被投资单位宣告发放现金股利 投资年度的利润或现金股利的处理投资企业投资年度应享有的投资收益 投资当年被投资单位实现的净损益 投资企业持股比例 当年投资持有的月份 全年月份 应冲减初始投资成本的金额 被投资单位分派的利润或现金股利 投资企业持股比例 投资企业投资年度应享有的投资收益会计分录借 应收股利投资收益贷 长期股权投资 例5 承例4 C公司于2008年5月1日宣告分派2007年度的现金股利100000元借 应收股利10000贷 长期股权投资10000 投资年度以后的利润或现金股利的处理应确认的投资收益 投资企业当年获得的利润或现金股利 应冲减初投资成本的金额会计分录借 应收股利贷
12、 投资收益长期股权投资 应冲减初始投资成本的金额 投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利 投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益 投资企业的持股比例 投资企业已冲减的初始投资成本 例6 设C公司2008年1月1日股东权益合计为1200000元 其中股本为1000000元 未分配利润200000元 2008年实现净利润400000元 2009年5月1日宣告分派现金现金股利300000元 则应冲减初始投资成本的金额 400000 400000 10 10000 10000 元 应确认的投资收益 30000 10000 40000 元 借 应收股利30000长期股权投资10000贷
13、投资收益40000 若2009年5月1日宣告分派现金股利450000元 如何处理 二 权益法 核算关键 在权益法下 长期股权投资随着被投资企业所有者权益的变化而变化 两者之间保持相应的比例关系 长期股权投资 取得投资的初始投资成本 被投资单位实现净利润 被投资单位实现净亏损 处置投资 被投资单位所有者权益的其他变动 期末的账面价值 成本 损益调整 其他权益变动 投资最初以初始投资成本计量初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整 例7 甲公司2008年1月1日 以860万元购入C公司40 普通股权 并对C公司有重大影响
14、 2007年1月1日C公司所有者权益的账面价值为1900万元 可辨认净资产的公允价值为2000万元 款项已以银行存款支付借 长期股权投资 成本860贷 银行存款860 权益法核算要点1 初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 两者之间的差额计入营业外收入 同时调增长期股权投资的账面价值初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的 两者之间的差额计入营业外收入 同时调增长期股权投资的账面价值 例8 甲公司2008年1月1日 以760万元购入C公司40 普通股权 并对C公司有重大影响 2007年1月1日C公司所有者权益的账面价值为1950万元
15、可辨认净资产的公允价值为2000万元 款项已以银行存款支付借 长期股权投资 成本800贷 银行存款760营业外收入40 权益法核算要点2 被投资单位年度实现净损益按应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额调整账面价值年末被投资单位实现净利润或经调整的净利润 则 借 长期股权投资 损益调整贷 投资收益 例9 2008年1月1日甲公司投资于乙公司 占乙公司40 的股份 2008年12月31日乙公司计算出的净利润为100万元 则甲公司应确认投资收益40万元 借 长期股权投资 损益调整400000贷 投资收益400000 年末被投资单位实现净亏损 则 借 投资收益贷 长期股权投资 损益调整
16、 例10 2009年乙公司发生净亏损80万元 则甲公司应确认的投资损失为32万元 借 投资收益320000贷 长期股权投资 损益调整320000 核算要点3 被投资单位宣告发放现金股利或利润借 应收股利贷 长期股权投资 损益调整长期股权投资 成本 核算要点4 持股比例不变的情况下 被投资单位除净损益外的其他所有者权益变动的处理借 长期股权投资 其他权益变动贷 资本公积 其他资本公积或相反 例11 A企业持有B企业30 的股份 能够对B企业施加重大影响 当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为1800万元 假定A企业与B企业适用的会计政策 会计期间相同 投资时B企业有关资产 负债的公允价值与其账面价值亦相同 关键名词概念 持有至到期投资长期股权投资控制共同控制重大影响成本法权益法可辨认净资产公允价值 复习思考题 1 持有至到期投资产生溢折价的原因是什么 2 我国 企业会计准则 规定持有至到期投资溢折价的摊销方法是哪几种 如何应用 3 长期股权投资的类型有哪几种 4 在不同情况下如何确认长期股权投资初始成本 5 长期股权投资后续确认有哪几种方法 各自的适用范围是
