第六、七章 非流动资产

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1、 第六章投资 教学要求通过本章学习 了解有关投资的特点 掌握交易性金融资产 可供出售的金融资产 持有至到期投资和长期股权投资的会计处理方法 第一节交易性金融资产 一 金融资产 金融资产在初始确认是划分为四类 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 其包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产 二 交易性金融资产 交易性金融资产主要目的 是为了近期内出售或交易 为了从其价格的短期波动中获利 如 企业为了赚取价差而投资购买的股票 债券 基金等 衍生金融资产不作为有效套期工具的 也应划分为交易性金融资产 为交易而持有 反映企

2、业管理当局的意图 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产通常是指该金融资产不满足确认为交易性金融资产条件的 企业仍可在符合某些特定条件时将其按公允价值计量 并将其公允价值变动计入当期损益的金融资产 主要是指基于风险管理 战略投资需要等所作的指定 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况 如 甲金融企业的某金融资产和金融负债密切相关且均具利率敏感性 企业将该金融资产划分为可供出售的金融资产 而将相关负债却划分为交易性金融负债 在这种情况下 该金融资产期末以公允价值计量且公允价值变动却计入所有者权益 而相关的金融负债却以

3、公允价值计量且公允价值变动计入当期损益 由此出现会计计量基础不同导致会计处理结果不能较好地反映交易实质的情况 如果将该金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 就可以避免上述问题 在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的权益工具投资不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 三 交易性金融资产核算 账户的设置 交易性金融资产 账簿的设置 交易性金融资产 总分类账按照交易性金融资产的类别和品种 分别 成本 和 公允价值变动 明细账 划分交易性金融资产的衍生性金融资产 不通过该账户核算 而是通过单独设置 衍生工具 科目核算 交易性金融资产核算 交易性金融资产初始计

4、量 取得交易性金融资产 按照公允价值计量 交易性金融资产核算 相关交易费用的处理 交易费用 是指直接归属于购买 发行或处置金融工具新增的外部费用 包括支付给代理机构 咨询机构 券商等的手续费和佣金及其他必要的支出 购进交易性金融资产发生的交易费用 应当直接计入当期损益 即 投资收益 中 交易性金融资产核算 2 取得交易性金融资产实际支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息 1 取得交易性金融资产实际支付的价款中包含的已宣告发放而尚未领取的现金股利 不包括股票股利 下列实际支付的价款中所包含的股利和利息不构成交易性金融资产的取得成本 例 2007年1月1日 甲上市公司购入一批债券 作为交

5、易性金融资产进行核算和管理 实际支付价款210000院 另支付相关交易费用4300元 均以银行存款支付 甲公司会计处理 借 交易性金融资产 成本210000投资收益4300贷 银行存款214300 例 2007年7月1日 甲上市公司以市价每张106元购入B公司债券500张作为交易性金融资产核算和管理 该债券每张面值100元 成交时另付交易费用530元 该债券的发行日为2007年1月1日 债券规定每半年付息一次 年利率为9 债券利息尚未支付 甲公司会计处理 借 交易性金融资产 B公司债券 成本 50750投资收益530应收利息 B公司债券2250贷 银行存款53530 例 A公司3月15日从股票

6、市场购入B公司股票5000股 每股购买价格10元 其中含3月10日已宣告但尚未发放的股利为0 5元 股 另支付交易费及印花税300元 用存入证券公司的款项支付 A公司打算短期持有该股票 借 交易性金融资产47500应收股利2500投资收益300贷 其他货币资金 存出投资款50300 交易性金融资产核算 交易性金融资产持有期间收益的核算 1 交易性金融资产取得时实际支付的价款中包含的已宣告尚未领取的现金股利 或已到付息期而尚未领取的利息 在实际收到时冲减已记录的应收股利或应收利息 不确认为投资收益 2 交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利 或在资产负债表日按分期付息 一次还本债券投

7、资的票面利率计算的利息 确认为投资收益 3 资产负债表日 交易性金融资产的公允价值变动计入当期损益 例 甲公司于20 7年5月6日以599800元 其中交易费用为800元 购入丙公司发行的10000股股票作为交易性金融资产 丙公司20 7年5月8日宣告于6月10日发放每股0 3元现金股利 甲公司5月8日会计处理 借 应收股利3000贷 投资收益3000 甲公司6月10日会计处理 借 银行存款3000贷 应收股利3000 交易性金融资产核算 例 2007年1月31日 丙上市公司持有的某交易性金融资产公允价值月初余额为21000元 月末公允价值为22000元 丙上市公司会计处理 借 交易性金融资产

8、 公允价值变动1000贷 公允价值变动损益1000 交易性金融资产处置 交易性金融资产在处置时 首先应将其账面价值全部结转 含成本和公允价值变动 帐面价值与处置时实际收到的金额的差额作为投资收益 同时将原公允价值变动损益转为投资收益 如果是部分处置 则账面价值与公允价值变动损益按比例结转 交易性金融资产核算 交易性金融资产处置的核算 例 甲上市公司于20 7年5月6日以599800元 其中交易费用为800元 购入丙公司发行的10000股股票作为交易性金融资产 丙公司20 7年5月8日宣告于6月10日发放每股0 3元现金股利 2007年5月31日 该股票的公允价值为599500元 甲公司于6月2

9、0日将上述股票全部出售 出售价款为600000元 交易性金融资产核算 甲公司5月6日会计处理 借 交易性金融资产 成本 599000投资收益800贷 银行存款599800 甲公司5月8日会计处理 借 应收股利3000贷 投资收益3000 甲公司5月31日会计处理 借 交易性金融资产 公允价值变动 500贷 公允价值变动损益500 甲公司6月10日收到现金股利会计处理 借 银行存款3000贷 应收股利3000 甲公司6月20日出售丙股票会计处理 借 银行存款600000贷 交易性金融资产 成本 599000交易性金融资产 公允价值变动 500投资收益500 借 公允价值变动损益500贷 投资收益

10、500 第二节持有至到期投资核算 持有至到期投资 指到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产 购入持有至到期投资的三种情况 按面值购入 溢价购入 折价购入 账户设置 开设 持有至到期投资 账户 下设 成本 利息调整 应计利息 等明细账 如为分次付息 到期还本债券 还应设置 应收利息 账户 持有至到期投资的计量 初始计价 按取得时的公允价值和相关交易费用之和确认为初始金额 支付的价款中包含的债券利息 如已到付息期但尚未领取的 应单独确认为 应收利息 如为到期一次付息 则计入投资成本 持有至到期投资 应计利息 注意 买价与债券面值之间的差异 一 债券的购入

11、 1 平价购入债券借 持有至到期投资 成本 面值 贷 银行存款2 溢价购入债券借 持有至到期投资 成本 面值 利息调整贷 银行存款 3 折价购入债券 借 持有至到期投资 成本 面值 贷 持有至到期投资 利息调整贷 银行存款 例题 某公司2006年1月1日购入甲公司当日发行的3年期 分次付息 到期还本的债券 面值50000元 票面利率8 准备持有到期 若按面值购入 若购入价为52673元 实际利率6 若购入价为48734元 实际利率9 二 债券的利息和溢价 折价的摊销 计息方法 分期付息和到期一次还本付息溢 折价摊销方法 直线法和实际利率法会计准则规定 持有期间应按摊余成本和实际利率计算确认利息

12、收入 计入投资收益 即实际利率法 投资收益 摊余成本 实际利率 溢价和折价摊销 投资收益 票面利息 摊销 1 直线法溢价 折价 摊销 2 实际利率法溢价 折价 摊销 折价溢价 债券面值 票面利率 摊余成本 实际利率 摊余成本即持有至到期投资的帐面值 包括成本 应计利息 利息调整三个账户之和 1 溢价摊销借 持有至到期投资 应计利息 或应收利息 贷 持有至到期投资 利息调整贷 投资收益即 投资收益 应计利息 溢价摊销额 即利息调整 说明 到期一次还本付息的债券 利息计入 持有至到期投资 应计利息 计入摊余成本 分次付息 到期还本的债券 利息则计入 应收利息 不计入摊余成本 应计利息 面值 票面利

13、率 投资收益 摊余成本 实际利率 2 折价摊销 借 持有至到期投资 应计利息 或应收利息 借 持有至到期投资 利息调整贷 投资收益即 投资收益 应计利息 折价摊销 利息调整的借方 应计利息 面值 票面利率 投资收益 摊余成本 实际利率 三 长期债券到期收回本息借 银行存款贷 持有至到期投资 成本 面值 贷 持有至到期投资 应计利息 到期支付本息 注 到期时 溢 折价已经摊销完毕 例 某公司2006年1月1日购入甲公司当日发行的3年期 分次付息 到期还本的债券 面值50000元 票面利率8 准备持有到期 若按面值购入 则实际利率为8 若购入价为52673元 实际利率6 若购入价为48734元 实

14、际利率9 要求 分别计算上述三种情况溢 折价摊销及到期兑现的核算 例 某公司2006年1月1日按面值购入甲公司当日发行的3年期到期还本付息的债券 面值50000元 票面利率8 准备持有到期 要求 按实际利率法对上述经济业务进行会计处理 第三节可供出售金融资产 一 可供出售金融资产的含义是指初始确认被指定为可供出售的非衍生金融资产 以及除下列各类资产以外的金融资产 1 贷款和应收款项 2 持有至到期投资 3 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 账户设置 设置 可供出售金融资产 科目 核算持有的可供出售金融资产的公允价值 分别设 成本 利息调整 应计利息 和 公允价值变动 等二级科目 二

15、 可供出售金融资产的取得 以取得该项金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额 如支付的价款中包含已到付息期但尚未领缺德债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利 应单独确认为应收项目 取得时 账户设置 设 可供出售金融资产 总分类帐户 成本 利息调整 和 应计利息 明细分类帐 取得时 如为股票时 借 可供出售金融资产 成本 公允价 费用 应收股利 尚未支付的股利 贷 银行存款 支付实际的金额 如为债券时 借 可供出售金融资产 成本 面值 应收利息 尚未领取的利息 贷 银行存款 支付实际的金额 可供出售的金融资产 利息调整 差额 收到股利或利息时 借 银行存款贷 应收股利 或应收利息 三

16、可供出售金融资产持有期间损益确认 一 债券利息和现金股利收益的确认资产负债表日 可供出售债券如为分期付息 一次还本债券投资 借 应收利息 票面利率计算应收未收利息 贷 投资收益 摊余成本与实际利率 贷 或借 可供出售金融资产 利息调整 差额 三 可供出售金融资产持有期间损益确认 如为一次还本付息债券 借 可供出售金融资产 应计利息 票面利率计算应收未收利息 贷 投资收益 摊余成本与实际利率 贷 或借 可供出售金融资产 利息调整 差额 收到持有期间支付的利息时 借 银行存款贷 应收利息 可供出售权益工具投资的 被投资单位宣告发放现金股利的 按影响的份额 借 应收股利贷 投资收益收到现金股利时 借 银行存款贷 应收股利 二 公允价值变动损益的调整 资产负债表日 可供出售金融资产应按公允价值计价 且公允价值变动计入资本公积 其他资本公积 公允价值高于帐面余额 债券为摊余成本 借 可供出售金融资产 公允价值变动贷 资本公积 其他资本公积反之则相反 四 可供出售金融资产的处理 将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额计入投资收益 同时 将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金