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1、税 务 筹 划2004年第7期（总第7期）润博财税顾问工作室目 录 1筹 划 前 沿筹 划 理 论企业集团税务筹划探讨论 2筹 划 技 术税务筹划的八大技术手段 10 税 务 律 师律 师 谈 法最新税务政策分析（2004年12月） 20律 师 提 醒税务筹划风险分析及控制探讨 28筹 划 实 务论国外投资中设立分支机构和子公司的税务筹划 34财 税 研 究论税务会计的基本前提与一般原则 38经 典 案 例巧打公司分立牌 土地增值又减税 42不妨利用亏损额做文章个人转让股权的税务筹划 45法 规 速 递 48关 于 润 博 79筹划理论企业集团税务筹划探讨西方国家对集团公司有多种不同的称谓，包
2、括企业集团(Business Group)、控股公司(Holding Company)、多分部制企业(Multidivisional Company )、多元化经营企业(Multibusiness Company)或者综合企业(Conglomerate)等，但是在中国企业开始多元化发展的时候，我国首先采用的概念是“企业集团”这个概念一直沿用到今天。我国的企业集团实际上自1994年以后开始出现，这与我国的经济发展是同步的，尤其是民营企业集团的发展、壮大。企业集团的基本特点：(1)通过资本纽带明确产权关系和资产经营责任；(2)建立和健全母子公司的产权关系和公司治理结构；(3)进行了资产和组织上的重
3、组，实现了从松散型管理向紧密型管理、从职能型结构向事业部结构的转变。本文所探讨的集团税务筹划是站在企业集团的核心公司，即最高层面的控股公司的角度，对整个企业集团的经营进行税务筹划。所谓最高层面的控股公司实际上指的是在我国企业集团工商登记法规中的“母公司”。根据我国的工商登记法规规定，登记成立企业集团公司是需要满足一定条件的，但是本文中所探讨的企业集团税务筹划并不限于经过法定登记成立的企业集团公司，而是包括所有的具有企业集团公司性质的经营体，这是因为，企业集团可以不需要注册或者在名称中体现出来，因为任何一个从事多元化经营、母子公司产权关系明确和采用了多分部制结构的企业就可以被看成是一个企业集团(
4、或者是控股公司、多行业经营企业、多分部制企业，只是为了方便我们才称之为企业集团)，即使它们并不满足我国的有关工商登记法规。控股公司的主要任务就是制定集团的发展战略、进行集团层面的资本运营、对下属企业进行控制，一般其本身并不从事具体的经营活动。所以其税务筹划的主要特点是从企业集团整体利益出发，为减轻企业集团总体税收负担，提高企业集团的税后收益为目标而对企业集团的经营、投资、筹资等经济活动做出的一种战略性的筹划活动。其筹划原理与一般企业的税务筹划基本相同，都是在法律允许的空间内，通过精心使用免税技术、减税技术、税率差异技术、分割技术、扣除技术、抵免税技术、延期纳税技术、退税技术等技术手段来缩小税基
5、、降低税率、合理归属收入和费用支出的纳税年度、延缓纳税期限，达到预期的目标；但是由于企业集团本身的特点决定了其筹划手段与筹划效果有自身的特点，总体来说：企业集团的税务筹划具有超前性、目的性、全局性等一般特征，但在战略选择、兼并重组、经营调整等方面有其特殊的筹划需求；从筹划效果来说，由于企业集团的资金存量大，盘活、调度效果明显，所以企业集团有更好的条件、更多的资源和更大的空间来实施税务筹划，在筹划效果方面有着独立企业所无可比拟的优势。企业集团税务筹划基本思路，一般可从以下方面着手进行： .缩小集团企业或集团的税基。缩小税基，可以减少应纳税额，例如在税法允许范围和限额内，实现各项成本费用扣除和摊销
6、的最大化等，减少应纳税所得额。 .使集团整体适用较低的税率。在税法中除少数税种采用单一税率外，均有各种不同的税率，有的还采用累进税率，在税务筹划方面有着广阔的筹划空间。.合理归属集团企业或集团所得的年度。所得归属的处理，可以通过收入、成本、损失、费用等项目之增减或分摊而达到，但需要正确预测销售的形成、各项费用的支付，了解集团获利的趋势，做出合理的安排，才能享受最大利益。.集团整体延缓纳税期限。资金具有时间价值，延缓纳税期限，可享受类似无息贷款的利益。一般而言，应纳税款延期越长，所获得利益越大。当经济处于通货膨胀期间，延缓纳税的理财效益更为明显。.利用税负转嫁方式降低集团税负水平。税负转嫁存在经
7、济交易之中，通过价格变动实现，而集团内部企业投资关系复杂，交易往来频繁，为税负转嫁到集团之外创造了条件。.平衡集团各纳税企业之间的税负。通过集团的整体调控、战略发展和投资延伸，主营业务的分割和转移，以实现税负在集团内部各纳税企业之间的平衡和协调，进而降低集团整体税负，这是企业集团在纳税筹划方面的特色。具体来说，企业集团的税务筹划应依据上述筹划思路，主要从投资、筹资、经营活动三个领域制定集团的税务筹划战略。其中投资、筹资的税务筹划是企业集团不同于一般企业的筹划领域。另外在经营领域筹划中，企业集团运用转移定价、税负转嫁等方式的空间远大于一般企业。一、企业集团投资中的税务筹划探讨企业集团投资的税务筹
8、划是指企业集团根据国家法律法规中有关投融资的减免税优惠，借助成员企业的新建及合并，项目投资的合理配置，达到税负抑减、税后利润长期稳定增长的目的。1.审慎选择核心成员企业类型：是指企业集团依据税法对不同类型企业的税收优惠规定，通过对核心企业的类型选择，达到减轻税收负担的目的。我国企业按投资来源分类，可分为内资企业和外资企业，内、外资企业分别实行不同的税收政策；另外，同一类型的企业内部组织形式不同，税收政策也不尽相同。由于不同类型的企业其承担的税负不相同，企业集团在进行兼并重组或者产业结构调整时，应当谨慎选择核心成员企业类型，实现整体税负最低。我国目前对内、外资企业征收的税收主要有流转税、所得税和
9、其他各税三大部分。内、外资企业税负存在很大区别：内资企业的减低优惠税率幅度较小，为18%、27%两档，这主要是照顾投资规模较小、盈利水平较低的小型企业；而外商投资企业的减低优惠税率幅度较大，分别为15%、24%两档，主要是体现地区性和产业性的政策倾斜。内资企业的减免税优惠政策适用范围较窄，主要是对第三产业企业，利用“三废”企业以及劳动就业服务企业、校办工厂、福利生产企业等；外商投资企业的减免税优惠适用范围较宽，主要是对生产性企业、产品出口企业、先进技术企业以及从事能源、交通、港口、码头建设的企业等等。内资企业的减免税期限较短，一般为l3年；外商投资企业的减免税期限一般都在5年或5年以上。另外，
10、适用其他各税的税种数不同：内资企业适用10个税种；而外商投资企业则适用6个税种。由此可见，企业集团在兼并重组内部企业时在法律允许的行业内可考虑积极吸引外资，共同组建集团核心企业。对于不具备吸收外资条件的企业集团，仍可通过选择在特殊地区或者特殊行业组建核心成员企业达到筹划目的。例如，对于在经济特区或高新技术开发区投资设厂，国家和地方政府也有许多优惠政策，作为企业集团就可以通过在经济特区或高新技术开发区投资组建自己的核心企业，达到企业集团筹划的目的。2.选择恰当的投资方式：目前，我国一些企业集团积极致力于资本运作、企业重组，选择合理的投资方式所带来的税负水平减少效应将具有重要经济意义。以中外合资经
11、营企业为例，投资者可以用货币方式投资，也可以用建筑物、厂房、机械设备或其他物件、工业产权、专有技术、场地使用权等作价投资。为了鼓励中外合资经营企业引进国外先进机械设备，中国税法规定，按照合同规定作为外国合营者出资的机械设备、零部件和其他物料，合营企业以投资总额内的资金进口的机械设备、零部件和其他物料，以及经审查批准，合营企业以增加资本新进口的国内不能保证供应的机械设备、零部件和其他物料，可免征关税和进口环节的增值税。假设企业集团欲投资兴办一生产高科技产品中外合资经营企业，需要从合资外方购进一项专利权，金额为100万美元；如果以该合资企业名义向外方购买这项专利权，该外商应按转让该项专利权的所得缴
12、纳预提所得税20万美元，其计算公式为：100万美元20%=20万美元。如果改为外商以该项专利权作为投资入股100万美元，则可免缴20万美元的预提所得税。以货币方式进行投资同样能够达到筹划效果。以中外合资经营企业为例，中外合资经营者在投资总额内或以追加投入的资本进口机械设备、零部件等可免征关税和进口环节的增值税。这就是说合资中外双方均以货币方式投资，用其投资总额内的资本或追加投入的资本进口的机械设备、零部件等，同样可以享受免征关税和进口环节增值税的照顾。3.选择适宜的投资产业：企业集团可以根据国家产业政策和税收优惠规定，通过对被投资企业所从事产业的选择，以达到减轻税负的目的。例如，我国对生产性企
13、业和非生产性企业存在一定的税收差别，主要体现在外商投资企业所得税方面。对生产性外商投资企业，经营期在10年以上的，从开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。另外还对从事农、林、牧业、能源、交通、港口、码头、机场以及产品出口和先进技术企业规定了更优惠的税收政策。而对非生产性外商投资企业则没有减免企业所得税的照顾。企业集团在进行投资决策时，要使投资行为既符合国家的产业政策，又要体现出税收的政策导向，通过对生产性企业和非生产性企业不同税收优惠的分析比较，综合考虑流转税和所得税的总体负担，选择最佳投资方案。在实践中，企业集团可以通过投资综合利用“三废”开发产品的
14、企业或者项目从而享受减免税待遇。也可利用中国税法规定的出口退税政策开办享受出口退税政策产品的成员企业达到减税目标。另外，企业集团通过兼并收购亏损企业。实行低成本扩张战略，实现产业重组，也可以享受盈亏抵补的税收好处。二、企业集团筹资中的税务筹划探讨企业集团筹资中的税务筹划主要指：首先，企业集团利用其自身优势，通过设立内部财务中心或者结算中心的模式来实现效益的最大化，具体分析如下：设立企业集团财务中心，一是利用企业集团的资源和信誉优势，以集团核心控股公司的名义实现整体对外筹资，然后企业集团内部层层分贷，解决集团内部企业筹资难的问题，这样容易取得银行的优惠利率，提高筹资效率，降低筹资费用，实现集团资金结构和债务比例的最优化，同时，大量利息收入就可以通过财务中心得到筹划和分配，可以取得抵免税款或延
