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1、内资房地产所得税讲义 一 内资房地产所得税的沿革 国税发 2003 83号 本通知自2003年7月1日起执行 此前发生的尚未进行税务处理的事项 也按本通知执行 注 过渡期政策衔接1 前期的预收款是否应该补征预缴所得税 对2003年12月31日前的预售收入 应按规定的利润率计算应纳税所得额 并入2003年应纳税所得额汇算清缴 企业预售收入2003年12月31日帐面余额应计算出预计营业利润额 并入2003年第四季度 或12月份 应纳税所得额 预售收入帐面余额较大 一次性计算并入应纳税所得额缴纳企业所得税确有困难的 经市 县地税局同意 可在2004年内平均分摊并入当期应纳税所得额 宁地税发 2004
2、 23号2 前期成本按预计成本结转销售成本是否按税法规定进行追溯 二 预售方式销售收入的确认 83号文 房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的 其当期取得的预售收入先按规定的利润率计算出预计营业利润额 再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税 待开发产品完工时再进行结算调整 预计营业利润额 预售开发产品收入 利润率 注 房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的 其取得的预售收入主要是指购房者交付的预购定金 预售收入的利润率暂定为15 苏国税发 2003 第195号 问题 预售收入的范围 实际操作中除预收房款之外 企业还会以代收防盗门款 代收有线电视初装费 代收水电增容费 车库使用权转让费
3、等方式所谓的代收款项 会计处理挂 往来款 这些代收款项除住房维修基金外作为价外费用都并入营业税的销售额中计征 其是否应并入所得税的预收收入范围内 预售开发产品完工后 企业应及时按本通知第一条规定计算已实现的销售收入 同时按规定结转其对应的销售成本 计算出已实现的利润 或亏损 额 经纳税调整后再计算出其与该项开发产品全部预计营业利润额之间的差额 再将此差额并入当期应纳税所得额 注 销售收入与预售收入的区分 通知 第一条及第三条的收入确认问题是指已完工开发产品的收入确认 开发产品经过有关部门验收合格后即作为完工 以下的 完工之日 亦指验收合格之日 销售未完工开发产品收取的价款 包括定金 作为预售收
4、入 开发产品完工后按照售房合同有关条款办理移交手续后应确认销售收入实现 企业在开发产品未办理移交手续前 所获得的分期预收款 不适用 通知 第一条第 二 项的分期付款方式确认收入的规定 不作为销售收入处理 而应作为预售收入计算预计营业利润 苏地税发 2003 258号 三 开发产品销售收入确认问题 房地产开发企业开发 建造的以后用于出售的住宅 商业用房 以及其他建筑物 附着物 配套设施等应根据收入来源的性质和销售方式 按下列原则分别确认收入的实现 1 采取一次性全额收款方式销售开发产品的 应于实际收讫价款或取得了索取价款的凭据 权利 时 确认收入的实现 2 采取分期付款方式销售开发产品的 应按销
5、售合同或协议约定付款日确认收入的实现 付款方提前付款的 在实际付款日确认收入的实现 注 企业在开发产品未办理移交手续前 所获得的分期预收款 不适用分期付款方式确认收入的规定 不作为销售收入处理 而应作为预售收入计算预计营业利润 3 采取银行按揭方式销售开发产品的 其首付款应于实际收到日确认收入的实现 余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现 4 采取委托方式销售开发产品的 应按以下原则确认收入的实现 1 采取支付手续费方式委托销售开发产品的 应按实际销售额于收到代销单位代销清单时确认收入的实现 2 采取视同买断方式委托销售开发产品的 应按合同或协议规定的价格于收到代销单位代销清单时确认收入
6、的实现 3 采取包销方式委托销售开发产品的 应按包销合同或协议约定的价格于付款日确认收入的实现 包销方提前付款的 在实际付款日确认收入的实现 4 采取基价 保底价 并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的 应按基价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现 5 委托销售方式定期结算委托方和接受委托方应按月或按季为结算期 定期结清已销开发产品的清单 已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称 地理位置 编号 数量 单价 金额 手续费等 注 买断式包销据国税函 1996 684号1996年11月22日苏地税函 1997 009号1997年1月20日在合同期内房产企业将房产
7、交给包销商承销 包销商是代理房产开发企业进行销售 所取得的手续费收入或者价差应按 服务业 代理业 征收营业税 在合同期满后 房屋未售出 由包销商进行收购 其实质是房产开发企业将房屋销售给包销商 对房产开发企业应按 销售不动产 征收营业税 包销商将房产再次销售 对包销商也应按 销售不动产 征收营业税 房产开发企业在合同期内委托包销商承销房屋 其取得的售房款 均应按 销售不动产 计征营业税 对其支付给包销商的手续费 不得从计税营业额中扣除 5 将开发产品先出租再出售的 应按以下原则确认收入的实现 1 将待售开发产品转作经营性资产 可以计提折旧 先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租出以后再出售的
8、 租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现 出售时再按销售资产确认收入的实现 注 将开发产品转作经营性资产 应视同销售 2 将待售开发产品以临时租赁方式租出的 不可以提折旧 租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现 出售时再按销售开发产品确认收入的实现 注 地税临时租赁是指租赁期不超过一年的 超过一年的应转为经营性资产 视同销售 苏地税发 2003 258号 6 以非货币性资产分成形式取得收入的 应于分得开发产品时确认收入的实现 7 房地产开发企业同时采用一次性全额收款 分期付款 银行按揭 委托 先租后售等方式销售开发产品的 应分别按本 通知 第一条规定的原则确认销售收入 苏国税发 2003
9、第195号 四 其他有关销售收入规定 83号文 1 开发产品视同销售行为的收入2 代建工程收入的确定3 3年应付未付款4 合作开发房地产项目5 拆迁房 6 标书费7 选号费 1 关于开发产品视同销售行为的收入确认问题 1 下列行为应视同销售确认收入 将开发产品用于本企业自用 捐赠 赞助 广告 样品 职工福利 奖励等 1 将开发产品转作经营性资产 2 将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者 3 以开发产品抵偿债务 4 以开发产品换取其他企事业单位 个人的非货币性资产 5 1注 1 房地产开发企业将开发产品临时自用 以后用于出售 出租的 在临时自用期间 不视同销售 临时自用 是指使用开发产品
10、的时间距开发产品完工之日起不满一年 超过一年的 应作为自用 视同销售处理 苏国税发 2003 第195号苏地税发 2003 258号2 房地产开发企业在开发项目立项时作为自用或经营性的资产 可作为自建固定资产 按实际发生的成本计价 不视同销售 苏国税发 2003 第195号3 在资产的税务处理中 按照实际发生的成本计价 苏地税发 2003 258号 2注 地税视同销售开发产品再次销售的处理开发产品自用或转为经营性资产的 在资产的税务处理中 应按照视同销售的价格计价 以后出售时再按销售固定资产确认收入实现 苏地税发 2003 258号 3注 同国税发 2000 118号被投资企业向投资方分配非货
11、币性资产 在所得税处理上应视为以公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务 并按规定计算财产转让所得或损失 4注 同 企业债务重组业务所得税处理办法 债务人 企业 以非现金资产清偿债务 除企业改组或者清算另有规定外 应当分解为按公允价值转让非现金资产 再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理 债务人 企业 应当确认有关资产的转让所得 或损失 5注 同前述获得非现金收益的处理是一致的纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的 其收入额应当参照当时的市场价格计算或估定 企业所得税暂行条例实施细则 第五十八条 2 视同销售行为的收入确认时限视同销售行为应于开发产品所有权或
12、使用权转移 或于实际取得利益权利时确认收入的实现 3 视同销售行为收入确认的方法和顺序 按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定 由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定 6 按成本利润率确定 其中 开发产品的成本利润率不得低于15 含15 具体由主管税务机关确定 7 6注 区别企业将自己生产的产品用于在建工程 管理部门 非生产性机构 捐赠 集资 广告 样品 职工福利奖励等方面时 应视同对外销售处理 其产品的销售价格 应参照同期同类产品的市场销售价格 没有参照价格的 应按成本加合理利润的方法组成计税价格 摘自财税字 1996 79号 7注 计算公式为 销售收入 开发产品成
13、本 1 成本利润率 1 营业税税率 苏国税发 2003 第195号 苏地税发 2003 258号 2 关于代建工程和提供劳务的收入确认问题 1 房地产开发企业代建工程和提供劳务不超过12个月的 可按合同约定的价款结算日或在合同完工之日确认收入的实现 持续时间超过12个月的 可采用完工百分比法按季确认收入的实现 完工百分比法是根据合同完工进度确认收入和费用的方法 完工进度可按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例 已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例 测量已完成合同工作量等方法确定 2 房地产开发企业在代建工程 提供劳务过程中节省的材料 下脚料 报废工程或产品的残料等 如按合同规定
14、留归房地产开发企业所有的 应于实际取得时按市场公平成交价确认收入的实现 注 关于代建行为的认定 关于房屋开发公司代承建的房屋征税问题房屋开发公司承办国家机关 企事业单位的统建房 如委托建房的单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划 且房屋开发公司 即受托方 不垫付资金 并同时符合本 通知 第三条中 其他代理服务 条件的 则对房屋开发公司实际取得的手续费收入按 服务业 税目计征营业税 否则 对房屋开发公司承办建设的各种房屋 均应全额按 销售不动产 计征营业税 江苏省地方税务局关于营业税若干征税问题的补充通知 二 苏地税发 1996 074号 3 房地产开发企业应付施工单位的
15、工程尾款 质量保证金 超过合同 协议规定的支付时间三年以上没有付出的 应作为其他收入处理 以后年度实际支付时可税前扣除 苏国税发 2003 第195号 苏地税发 2003 258号 4 合作开发房地产项目 纳税人以非货币性资产与房地产开发企业合作开发房地产项目的 如开发合同或协议约定向合作各方分配开发产品的 按非货币交易的有关规定进行税务处理 如合同或协议约定分配项目利润的 房地产开发企业不得在税前扣除项目利润 合作各方分得的利润视同投资收益进行税务处理 江苏省国家税务局关于企业所得税几个具体问题的通知 苏国税函 2005 206号 注 非货币性交易税收规定简介 1 整体非货币性资产交易 2
16、单项非货币性资产交易一般房地企业涉及的是单项非货币性资产交易 比如以土地使用权换房等 此类一般按视同销售 或者以物易物的形式来看待 价格的确认按视同销售的价格确认方式确认 前述 5 拆迁房 根据 中华人民共和国营业税暂行条例 以及国税函发 1995 549号精神 纳税人在房地产开发过程中给予拆迁户补偿或安置的房屋 不论其以何种方式结算价款 以及拆迁人取得房屋作何用途 均应属于营业税的征税范围 应按 销售不动产 税目缴纳营业税 江苏省地方税务局关于拆迁安置有关营业税问题的批复 苏地税函 2000 309号 2000年10月13日 5 拆迁房 对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分 由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税 国税函发 1995 549号 五 成本费用扣除83号 房地产开发企业在进行成本和费用扣除时 必须按规定区分期间费用和成本 开发产品建造成本和销售成本的界限 期间费用和开发产品销售成本可以按规定在当期直接扣除 开发产品的建造成本是指开发产品完工前发生的各项支出 包括 土地征用及拆迁补偿费 前期工程费 基础设施建设费 建筑安装工程费 公共设施配套费 开发的间接费用 借
