《精编》企业股权投资征税政策讲述

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1、企业股权投资征税政策 企业改组改制问题 一 股权投资收益分类 企业投资的目的 最大限度获得收益一般可分为债权投资 股权投资两类股权投资收益分为 1 股息性所得一一持有收益2 股权转让所得一一转让收益 二 持有收益的征税 一 什么样的情况下 分回的投资收益不征税被投资方企业所得税税率高于或等于投资方企业所得税税率被投资方企业是享受国家规定的定期减免税的企业被投资方企业是国家规定的高新技术企业被投资方企业是我市行政区域内的企业 二 持有收益的征税对象 持有收益的征税对象是税前利润 而被投资方企业分还的是税后利润 按以下公式还原税前利润 税后利润 1 被投资方企业所得税税率 被投资方企业分回的资产包

2、括三种形态 1 货币性资产直接确认2 非货币性资产 不包括本企业股票 按公允价值确认3 本企业股票按票面价值确认 三 持有收益的征税时间 被投资方企业实际做利润分配处理时 投资方企业应确认持有收益的实现 即为对持有收益的征税时间注意税法上投资收益的实现与会计核算上的区别 1 会计核算上 短期投资不确认持有收益2 会计核算上 长期投资的权益法核算 当被投资方企业实现利润或亏损时 投资方企业确认其收益 四 持有收益征税额的计算 持有收益征税额 税前利润 投资方企业所得税税率 税前利润 被投资方企业所得税税率 例 西方公司为投资公司 适用的企业所得税税率为33 自身无生产经营活动 2000年度从被投

3、资方企业东方公司分回现金股利5万元 分回东方公司生产的一台设备 市场价格为3万元 同时东方公司无偿分给该企业市值为每股10元的股票5000股 股票面值为1元 东方公司为上市公司 经批准无限期地适用15 的企业所得税税率 西方公司当年应缴纳企业所得税是多少分回的投资收益 5 3 0 5 8 5万元还原为税前利润 8 5 1 15 10万元应补税额 10 33 10 15 1 8万元 三 股权投资成本的确认 1 企业直接用货币性资产对外投资 取得被投资企业股权 股权投资成本以货币资产的价值确认 2003年以后 税收政策允许将对外投资而借入的资金发生的借款费用 不应计入有关投资的成本 而作为纳税人的

4、经营性费用在税前扣除 2 企业从被投资方企业分回的股权 按股票的票面价值确认股权投资成本 3 企业以经营活动中使用的部分非货币性资产对外进行股权投资 1 按公允价值销售有关非货币性资产 并按规定确认资产的转让所得或损失 2 纳税人每一纳税年度实现的非货币性资产转让所得数额较大 纳税确有困难的 报经税务机关批准 可作为递延所得 在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中 3 投资方按非货币性资产的公允价值确定投资成本 4 被投资单位可按经评估确认的价值确定有关资产的计税成本 例如 东方公司1998年1月1日以现金100万元和一项固定资产对西方公司进行投资 该固定资

5、产在东方公司的账面净值 投资之前最近日期 为200万元 其中原值350万元 累计折旧150万元 经评估确认为500万元 换取西方公司有表决权的普通股600万股 每股面值1元 东方公司投资后立即拥有西方公司80 的权益 东方公司可将此投资交易中实现的固定资产转让所得300万 即500 200 300万元 如果未经批准 300万元固定资产转让所得应并入企业当期损益计算缴纳企业所得税 如果经过税务机关审核同意 300万元固定资产转让所得可以分5年平均计入损益 即每年将60万元转让所得计入当期损益计算缴纳企业所得税 东方公司对西方公司的股权投资成本为600万西方公司接受投资取得的固定资产可按评估价格5

6、00万元计提折旧 东方公司的会计核算为借 固定资产清理300万元累计折旧150万元贷 固定资产350万元银行存款100万元借 长期股权投资一一股票投资300万元贷 固定资产清理300万元此时在会计核算上没有反映出固定资产的转让所得300万元 需要通过纳税调整来反映 同时会计上的股权投资成本与税收也存在差异300万元 在以后处置此股权时也需纳税调整 西方公司的会计核算为 借 银行存款100万元固定资产500万元贷 股本600万元 4 企业整体资产转让取得股权 企业整体资产转让必须符合以下条件 企业整体资产转让后 被接受企业继续用于同样目的的经营业务 保持 经营的连续性 转让资产的企业或其股东应通

7、过持有接受资产企业的股权 继续保持对有关资产的控制 即所谓具有 权益的连续性 纳税人的经营活动的全部资产和负债转让给接受企业 而且转让企业不解散 作为继续存在的独立纳企业 整体资产转让与其它形式的区别企业将 非独立核算 的营业分支 比如一条或几条生产线 多项固定资产 存货 投资等转让出去 换得接受企业的股权 则不属于整体资产转让 而属于部分非货币性资产对处投资如果作为 独立法人 的转让企业将经营活动的全部资产或债务转让给接受企业后 将取得的接受企业的股权非股权支付额分配给转让企业的原股东 转让企业只解散不清算 则属于吸收合并或兼并 如果企业将 非法人 的独立核算的分公司 分厂的经营活动全部痢疾

8、和债务转让给一个或几个有法人资格的接受企业 并且将取提的接受企业的股权及其他非股权支付额分配给转让企业的原股东 转让企业解散 清算与否均可 则属于企业的分立 企业整体资产转让取得股权投资成本的确定 一般情况 如果企业整体资产转让在其交易发生时 转让企业把交易业务分解为按公允价值销售全部资产 再以取得的销售价款收入进行投资两项经济业务进行所得税处理转让方企业按换得接受企业的股权所用资产的公允价值 作为对接受企业股权的投资成本接受资产的企业接受的资产按其公允价值计价税收政策与会计核算与部分非货币资产对外投资相同上述情况较少出现 免税的整体资产转让 条件 取得的非股权支付额不高于股权支付额票面价值的

9、20 同时必须经过税务机关审核同意转让企业取得接受企业股权的成本应以其原持有的资产的帐面净值为基础确定以前规定 接受企业接受转让企业的资产的成本 须以其在转让企业原有帐面净值为基础结转确定 不得按经评估确认价值调整2003年新规定 接受企业取得的转让企业的资产的成本 可以按评估确认价值确定 不需要进行纳税调整 A企业将其帐面价值8000万元 公允价值为20000万元的全部资产整体转让给B企业 取得B企业的普通股6250万股 公允价值为18750万元 取得非股权支付额包括银行存款250万元 B企业持有的C企业的股票市价为1000万元A企业在整体资产转让评估基准日的资产负债表 单位 万元 转让企业

10、A应确认全部资产转让所得12000万元 即20000 8000 12000万元 但由于非股权支付额 股权支付额 1250 6250 20 符合免税整体资产转让的条件 同时由于其取得了非股权支付额 也应缴纳这部分非权支付额所对应的财产转让所得的企业所得税 具体分摊计算如下 应确认的与取得非股权支付额相对应的财产转让所得 全部财产转让所得 取得的非股权支付额 取得的全部财产的公允价值 12000 1250 20000 750万元也可以理解为A企业将8000万元资产的6 25 即500万元 换得了1250万元非股权支付额 另将8000万元资产的93 75 即7500万元 换得公允价值为18750万元

11、股权支付额 这部分财产转让所得作为免税所得 但这部分公允价值为18750万元股权支付额 在A企业的帐面上只能按其原持有的资产的帐面净值为基础确定 即7500万元 转让企业A应作如下会计分录 借 长期股权投资一一B企业股票投资7500万元银行存款250万元长期股权投资一一C企业股票投资1000万元贷 各类资产8000万元营业外收入一一非货币交易收益750万元接受企业B应作如下会计分录 借 各类资产20000万元贷 股本6250万元资本公积一一股本溢价12500万元长期股权投资一一C企业股票1000万元银行存款250万元 A企业在整体资产转让后的资产负债表 单位 万元 四 转让收益的征税 公式股权

12、转让收益 股权转让收入 股权投资成本 一 股权转让收入的确认 1 纳税人直接将股权转让给另一方 股权转让收入 收入 手续费 佣金 相应的税金2 被投资方企业宣布解散 投资方企业分得的被投资方企业的资产 这些资产的公允价值或可变现价值 作为投资方企业的股权转让收入 三 股权转让所得的以前处理 1 股权转让所得直接并入当年损益征税2 股权投资损失 可以在税前扣除 但每一纳税年度扣除的股权投资损失 不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得 超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除 3 在实际执行中 纳税人既有股权投资收益又有投资转让所得 股权投资损失可先用投资转让所得弥补 投资转让所得弥补不足的

13、再用股权投资收益弥补 股权转让损失的新处理 当纳税人股权投资存在以下情况 股权投资损失可作为损失在税前扣除 但每一纳税年度扣除的股权投资损失 不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得 超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除 1 被投资单位已依法宣告破产 2 被投资单位依法撤销 3 被投资单位连续停止经营3年以上 并且没有重新恢复经营的改组等计划 4 其他足以证明某项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的情形 企业改组改制政策 企业改组的基本形式 1 有的企业以经营活动中使用的部分固定资产 无形资产 存货等非货币性资产对外投资 2 有的企业以经营活动的全部资产或持有的分支机构全部产对外投资

14、 换取被投资单位的股权 投资后自身从经营性企业改为投资公司 3 有的企业将各自经营活动中使用的部分或全部非货币性资产相互进行整体资产置换 以改变各自的经营范围和经营对象 4 有的企业通过现金资产收购 承担债务或相互交换普通股实现企业间的合并 5 有的企业通过分离部分或全部部分为股东换取其他企业的股权实现企业分立 6 企业形式和地址的简单改变 7 企业资本结构的调整 俗称为 改制 企业改组中所得税政策遵循的原则 1 经济合理性原则 如果企业改组行为有合理的商业或经营目的 所得税政策应支持和保护 如果企业改组是达到避税的目的 所得税政策应加以防范 2 中性原则 首先无论企业改组与否 税收待遇应该一

15、致 其次经济功能相同或相似的改组交易 税收待遇应该一致 3 反避税原则 即改组业务的所得税政策在制定和执行中 防止企业以投资 改组为名 通过关联交易等 相互转移利润 隐匿转移增值资产等避税行为 最核心的要求是 如果有关资产中隐含的增值 或减值 在税收在没有确认实现 可没有按税法规定的方式递延 接受该资产的企业 或者投资者 不能按评估价值调整有关资产的计税成本 会计帐务中已按评估价值调整有关资产的会计成本的 多提 或少提 的折旧 多摊销多计 或少摊销少计 的费用 在申报纳税时必须依法进行调整 企业整体资产置换 企业整体资产置换是指一家企业以其经营活动的全部和或其独立核算的分支机构与另一家企业的经

16、营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换 资产置换言双方企业均不解散企业整体资产置换按其取得 或支付 补价占整个置换资产公允价值的比例 可以分为货币性资产置换和非货币性资产置换两种形式 非货币性资产置换是指 交易双方以非货币性资产进行交换 在这种交换活动中基本不涉及和只涉及少量的货市性资产 而且这少量的货市性资产是用于作为双方交换资产的 补价 支付的 补价 不超过置换资产公允价值的25 否则一律作为货币性资产置换 一 货币性资产置换 1 货币性资产整体资产置换双方在交易发生时 必须将资产置换业务分解为按公允价值销售全资产和按公允价值购买另一方全部资产 对资产销售过程中的增值 即财产转让所得 和减值 即财产转让损失 全部并入企业的当年损益 计算缴纳企业所得税 2 接受对方的换入资产的成本 须按公允价值计价 3 在实际操作中 较少出现上述情况 二 非货币性资产置换 1 非货币性整体资产置换双方在交易发生时 资产置换双方均不确认财产转让所得笔损失 但如交换中涉及补价 收到补价一方与补价对应的资产转让所得应确认 且并入当期损益计算企业所得税 2 接受对方的换入资产的成本 原则上应以换出资