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1、进出口企业避税筹划(1)一、进出口纳税筹划新思路 2002年是中国加入WTO的第一年，随着经济生活日益国际化，国际贸易迅速发展，在商品交易中不可避免地要涉及税收问题。从税收角度而言，国际贸易涉及的主要是商品课税制度，尤其是进出口的关税及消费税。从税收筹划的角度观察，关税税负弹性较小。其在税目、税基、税率以及减免优惠等方面都规定得相当详尽、具体，不像所得税那样有较大的伸缩余地。在经济交往和国际协作日益密切的今天，有134个成员参加的关税贸易协定可以看作海关进出口税则的国际基本准则。目前，各国自主订立的海关进出口税则分类目录逐步被海关合作理事会分类目录所取代，包括我国在内，世界上已有150多个国家
2、和地区以这一目录为基础制定了各自的海关税则。该分类目录分为21大类，99章，1011个税目。由于税目规定十分明细，税率的适用对象十分具体，应征关税的商品，转换税目以高报低的现象不大容易发生。关税弹性较大的是完税价格的确定，因为在同一税率下，完税价格如果高，以价计征的税负则重，如果低，税负则轻。目前，所有经济发达国家和相当一部分发展中国家和地区实施新作价法规，即以进口商品的“成交价格”作为海关作价的依据。但至少还有六七十个国家仍实施布鲁塞尔估价定义（BDV），即以“正常价格”作为海关作价依据。“正常价格”指的是在进口国立法确定的某一时间和地点，在正常贸易过程中有充分竞争的条件下，该种货物的价格，
3、而不一定是实际买卖合同的价格。我国目前实施的是后一种，不过在海关估价实务中也兼用了前一种中的很多做法。二者相比，前一种定价法有利于自由贸易，而后者更强调海关审定价格的作用，有利于关税征管。不管是采用哪一种估价规则，都会遇上如同所得税那样的国际关联企业之间的贸易转让定价问题。进口关税的完税价格要防范的是进口方“以高报低”，逃避关税；应税所得要防范的是“高进低出”，即进货报高价，虚增成本；销货报低价，少列收入。不过具体分析起来，同一种商品，不同的国家有不同的关税课征范围，适用税率也不尽相同。 对于那些不属于课征关税的商品品目，如收入来源国所得税税率低于居住国，高进低出的结果对纳税人肯定有利。关税优
4、惠也是纳税人进行筹划的重点。例如世界上几百个经济性特区对关税的课征一般都实施大同小异的优惠待遇。又如我国对企业从事高新技术和生产出口产品实行鼓励政策，对于从事上述产品生产的企业所需的进口设备及配套技术、配件、备件及软件费等给予减免关税和进口环节增值税的优惠政策。这些都为企业开展税收筹划，调整经营战略提供了空间。在出口退税环节，我国现行对不同类型的企业，不同货物规定了不同的出口货物退（免）税政策和管理办法，纳税人通过精心筹划和选择也可以达到“节税”的效果。例如改变货物收购方式，根据实际情况选择合适的退税方式等等，能达到降低成本，增加效益的目的。 关税条例规定，进口税率分为普通税率和优惠税率两种。
5、对于原产地是与中华人民共和国未订有关税互惠协议的国家或地区的进口货物，按普通税率征税；对于原产地是与中华人民共和国订有关税互惠协议的国家或地区的进口货物，按优惠税率征税关于原产地的确认，海关总署在关于进口货物原产地的暂行规定中设定了两种标准： 一是全部产地标准。即对于完全在一个国家内生产或制造的进口货物，其生产或制造国就是该货物的原国。 二是实质性加工标准，指经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为有关货物原产国。 这儿所说的实质性加工是指产品经过加工后，在海关税则中已不按原有的税目税率征税，而应归入另外的税目征税，或者其加工增值部分所占新产品总
6、值的比例已经超过30以上的。两个条件具备一项，即可视为实质性加工。 此外需指明的是，对机器、仪器或车辆所用零件、部件、配件、备件以及工具，如与主件同时进口而且数量合理，其原产地按全件的原产地予以确定；如果分别进口的，应按其各自的原产地确定。石油产品以购自国为原产国。实质性加工标准给了合理避税的可能。首先我们就实质性加工标准的具体规定来看，即“经过几个国家加工、制造的进口货物，以最后一个对货物进行经济上可以视为实质性加工的国家作为该货物的原产国。” 何谓“实质性加工”？ 就其中第一个条件而言，从税收角度来看，重要的是它必须表现为税目税率的改变。从另外一个条件来说，就是“加工增值部分所占新产品总值
7、的比例已经超过30以上的”，可视为实质性加工。因此说，由于正确合理地运用了原产地标准，选择了合适的地点，达到了合理避税的效果。 二、“免、抵、退”税的新办法 从2002年开始，我国对生产型企业自营和委托出口货物全部实行“免、抵、退”税的管理办法。这一政策的实行必将对支持外贸出口起着积极的作用，根据国家税务总局进出口税司司长马林介绍，自去年下半年以来，特别是“9.11”事件以后，受国际市场的影响，我国外贸出口遇到了较大的困难，一些地区外贸出口出现了不同程度的下滑。从目前情况看，由于美、日经济持续低迷，特别是近期日元的大幅贬值，今年我国外贸出口要有根本性的好转，困难较大。 因此，如何大力促进外贸出
8、口，确保国民经济的健康发展，成为当前经济工作中的一个重要课题。对生产型企业的出口货物全面实行“免、抵、退”税办法，对减少企业资金占用，减轻企业负担，提高生产企业自营出口的积极性，帮助出口企业克服困难，扩大出口将具有重要的作用。 国家税务总局进出口税司司长马林说，实行“免、抵、退”税管理办法也是税务部门切实加强出口货物税收管理，防范骗税的需要。从2000年以来全国打击骗取出口退税专项斗争的情况看，骗税问题之所以长期存在，屡查不净，屡禁不止，关键是有关部门在出口货物的管理上，不同程度的存在一些漏洞和薄弱环节，使得骗税分子有可乘之机。就税务部门的管理来讲，主要是征、退税管理存在脱节现象，有关信息衔接
9、不畅。 多年来，虽然我们也采取了一些加强征、退税部门衔接的措施和办法，如恢复出口货物专用税票管理，在大量使用纸介质传递有关数据的问时，对出口货物证税的有关数据也采取了网络传输电子数据的办法，对纸介质数据通过函调的办法予以核实等，这些办法对加强出口退税管理等都发挥了积极的作用。但由于“征、退”税存在空间及时间上的客观分离，加上个别地区地方保护主义严重，存在定率征收、即征即退的违规现象，使得上述征、退税衔接办法的功能受到严重制约，应起的作用未能完全发挥。 对出口货物实行“免、抵、退”税的管理办法，一方面由于出口货物的“征税、免抵、退税”是在同一地区、同一税务机关内部的征、退税部门操作完成的，税务机
10、关对企业生产经营情况能够比较了解，执行政策容易统一，能够避免虚假信息的出现，有利于解决征、退税脱节的问题，也能够更有效地防范骗取出口退税； 另一方面由于实行“免、抵、退”税减少了退税资金流量，在一定程度上也降低了对骗税分子的诱惑；此外，实行“免、抵、退”税办法还能够更好地防范“少征多退”和“未征即退”等问题。因此，为强化出口货物税收管理，必须下决心大力推行“免、抵、退”税办法，并以此为契机逐步建立起科学严密的出口退税管理机制。 国家税务总局进出口税司司长马林最后说，当前，要大力做好“免、抵、退”税办法的宣传工作和培训工作，积极开展调查研究，及时反馈解决存在的问题。还要继续坚持积极支持外贸出口和
11、严厉打击骗税“两手抓”的工作方针，严格执行专用税票管理制度，以及进一步完善和加快出口退税信息化建设步伐。 2002年1月23日财政部、国家税务总局关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知国税发（2002）7号文件规定： 一、生产企业自营或委托外贸企业代理出口（以下简称生产企业出口）自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。对生产企业出口非自产货物的管理办法另行规定。本通知所述生产企业，是指独立核算，经主管国税机关认定为增值税一般纳税人，并且具有实际生产能力的企业和企业集团。 增值税小规模纳税人出口自产货物继续实行免征增值税办法。 生产企业出口自产的属于应征消费税的产品，实
12、行免征消费税办法。 二、实行免、抵、退税办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税：“抵”税，是指生产企业出口自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵顶内销货物的应纳税额：“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。 三、有关计算方法 （一）当期应纳税额的计算 当期应纳税额当期内销货物的销项税额（当期进项税额当期免抵退税不得免征和抵扣税额） （二）免抵退税额的计算 免抵退税额出口货物离岸价外汇人民币牌价出口货物退税率免抵迟税额抵减额 其中： 1.出口货物离岸价（FOB）以出口
13、发票计算的离岸价为准。出口发票不能如实反映实际离岸价的，企业必须按照实际离岸价向主管国税机关进行申报，同时主管税务机关有权依照中华人民共和国税收征收管理法、中华人民共和国增值税暂行条例等有关规定予以核定。 2.免抵退税额抵减额免税购进原材料价格出口货物退税率。免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。 进料加工免税进口料件的组成计税价格货物到岸价海关实征关税和消费税 （三）当期应退税额和免抵税额的计算 1.如当期期末留抵税额当期免抵退税额，则 当期应退税额当期期末留抵税额 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额 2.如当期期末留
14、抵税额当期免抵退税额，则 当期应退税额当期免抵退税额 当期免抵税额0 当期期末留抵税额根据当期增值税纳税申报表中“期末留抵税额”确定。 （四）免抵退税不得免征和抵扣税额的计算 免抵退税不得免征和抵扣税额出口货物离岸价外汇人民币牌价（出口货物征税率出口货物退税率）免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额 免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额免税购进原材料价格（出口货物征税率出口货物退税率） 四、办理免、抵、退税的基本程序和所需凭证 （一）基本程序。 生产企业将货物报关离境并按规定作出口销售后，在增值税法定纳税申报期内向主管国税机关办理增值税纳税和免、抵税申报，在办理完增值税纳税申报后，应于每月15日前（逢节
15、假日顺延），再向主管国税机关申报办理“免、抵、退”税。税务机关应对生产企业申报的免抵退税资料进行审核、审批、清算、检查。 （二）所需凭证。 生产企业申报办理免、抵、退税时，须提供下列凭证： 1.出口货物报关单（出口退税专用） 2.出口发票 3.出口收汇核销单（出口退税专用）、中远期结汇证明 4.代理出口证明 5.增值税专用发票 6.国税机关要求提供的其他凭证。 五、生产企业自货物报关出口之日起超过6个月未收齐有关出口退（免）税凭证或未向主管国税机关办理“免、抵、退”税申报手续的，主管国税机关视同内销货物计算征税；对已征税的货物，生产企业收齐有关出口退（免）税凭证后，应在规定的出口退税清算期内向主管国税机关申报，经主管国税机关审核无误的，办理免抵退税手续。 逾期未申报或已申报但审核未通过的，主管国税机关
