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1、第十六章 会计调整本章考情分析本章近三年考试题型为单项选择题、多项选择题和综合题。2007年考题分数为16分；2008年考题分数为18分；2009年考题分数为19分。从近三年出题情况看，本章内容比较重要。本章近三年考点：（1）会计政策变更的披露；（2）属于会计估计变更的事项；（3）固定资产折旧方法改变的会计处理；（4）不需要调整年初未分配利润的事项；（5）前期差错对年初未分配利润的调整；（6）差错更正减少的可供分配利润；（7）前期差错更正的会计处理；（8）资产负债表日后调整事项的内容；（9）销售退回的会计处理；（10）资产负债表日后非调整事项的内容；（11）资产负债表日后调整事项的会计处理；（
2、12）与资产负债表日后事项结合有关的资产负债表中盈余公积、未分配利润、资产总计、负债合计的计算等。本章大纲要求一、会计政策变更（一）熟悉会计政策变更的概念（二）掌握会计政策变更会计处理的追溯调整法和未来适用法二、会计估计变更（一）熟悉会计估计变更的概念（二）掌握会计估计变更的会计处理三、前期差错更正（一）熟悉前期差错的概念（二）掌握前期差错更正的账务处理四、资产负债表日后事项（一）熟悉资产负债表日后事项的概念及其类型（二）掌握资产负债表日后事项的会计处理本章基本结构框架第一节会计政策变更一、会计政策变更会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计量基
3、础也属于会计政策。会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。也就是说，在不同的会计期间执行不同的会计政策。满足下列条件之一的，可以变更会计政策：第一，法律、行政法规或者国家统一的会计制度（含企业会计准则）等要求变更。即，制定了新的国家统一会计制度，或修订了原有的国家统一的会计制度，要求变更会计政策。第二，会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。以下两种情形不属于会计政策变更：第一，本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。第二，对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。【例题1多选题】下列不属于会计政策变更的情形有
4、（）。 A本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策 B第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入 C对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法 D企业将存货发出的计价方法由先进先出法改为加权平均法 E. 投资性房地产后续计量由成本模式改为公允价值模式 【答案】ABC【解析】以下两种情形不属于企业会计准则所定义的会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策；（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。因此，选项A、B和C不属于会计政策变更。在下述两种情形下企业可以变更会计政策：（1）法律或会计准则等行政法
5、规、规章要求变更；（2）变更会计政策以后，能够使所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。因此，选项D属于会计政策变更。二、会计政策变更的会计处理（一）追溯调整法追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。即应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。追溯调整法运用的步骤如下：第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；第二步，进行相关的账务处理；第三步，调整会计报表相关项目；第四步，披露信息；其中，会计政策变更的累积影响数，是指按照变
6、更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。即会计政策变更的累积影响数，是以下两个金额之间的差额：(1)在变更会计政策的当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的期初留存收益金额；(2)变更会计政策当期期初的留存收益金额。会计政策变更的累积影响数，可以通过以下几个步骤计算获得：第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项； 第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异的所得税影响金额；应说明的是，一般来说，会计政策变更的追溯调整不会影响以前年度应交所得税的变动，也就是说不会涉及应交所得税的调整；但追溯调整时如果涉及暂时性差异
7、，则应考虑递延所得税的调整，这种情况应考虑前期所得税费用的调整。会计政策变更是否调整所得税费用如下图所示：第四步，确定以前各期的税后差异第五步，计算会计政策变更的累积影响数。【例题2计算分析题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。所得税采用债务法核算，适用的所得税税率为25%。按净利润的10%提取法定盈余公积。2011年1月1日，甲公司将对外出租的一幢办公楼由成本计量模式改为公允价值计量模式。该办公楼于2007年12月31日对外出租，出租时办公楼的原价为10 000万元，已提折旧为2 000万元，预计尚可使用年限为20年，采用年限平均法计提折旧，假定甲公司计提折旧的方法及预计使
8、用年限符合税法规定。从2007年1月1日起，甲公司所在地有活跃的房地产交易市场，公允价值能够持续可靠取得，甲公司对外出租的办公楼2007年12月31日、2008年12月31日、2009年12月31日、2010年12月31日和2011年12月31日的公允价值分别为8 000万元、9 000万元、9 600万元、10 100万元和10 200万元。假定按年确认公允价值变动损益。要求：（1）编制2007年12月31日将自用房地产转换为投资性房地产的会计分录。（2）计算2008年、2009年和2010年该投资性房地产每年计提的折旧额。（3）填列2011年1月1日会计政策变更累积影响数计算表。 会计政策
9、变更累积影响数计算表 单位：万元年度原政策影响当期损益新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年2009年小计2010年合计（4）编制有关项目的调整分录；（5）计算2011年递延所得税负债发生额（注明借贷方）；（6）编制2011年投资性房地产公允价值变动及确认递延所得税的会计分录。（答案中的金额单位以万元表示）【答案】（1）借：投资性房地产10 000 累计折旧 2 000 贷：固定资产 10 000 投资性房地产累计折旧（摊销） 2 000（2）每年计提折旧额=（10 000-2 000）20=400（万元）。（3） 会计政策变更累积影响数计算表 单位：万元年度原政策影响当期损益
10、新政策影响当期损益税前差异所得税影响税后差异2008年-4001 0001 4003501 0502009年-400 6001 000250 750小计-8001 6002 4006001 8002010年-400 500 900225 675合计-12002 1003 3008252 475（4）编制2010年年初调整分录借：投资性房地产成本 8 000公允价值变动1 600投资性房地产累计折旧（摊销）2 800贷：投资性房地产 10 000递延所得税负债 600利润分配未分配利润 1 800 借：利润分配未分配利润 180贷：盈余公积 180编制2010年调整分录借：投资性房地产公允价值变
11、动 500投资性房地产累计折旧（摊销） 400贷：递延所得税负债 225利润分配未分配利润 675借：利润分配未分配利润 67.5贷：盈余公积 67.5（5）2011年12月31日资产的账面价值=10 200（万元），计税基础=（10 000-2 000）-4004=6 400（万元）。递延所得税负债余额=（10 200-6 400）25%= 950（万元），递延所得税负债发生额=950-825=125（万元）（贷方）。（6）借：投资性房地产公允价值变动 100贷：公允价值变动损益 100 借：所得税费用 125贷：递延所得税负债 125【例1】X公司于2004年1月1日对Y公司进行长期股权投
12、资，占Y公司有表决权股份的20，按当时会计制度规定，采用成本法核算该投资，初始投资成本为900 000元，且与应享有的Y公司所有者权益份额相等。2007年1月1日起按新会计准则规定改按权益法核算。X公司按净利润的15提取盈余公积金，且除净利润外，无其他所有者权益变动事项。按税法规定，X公司与Y公司适用的所得税税率均为33，企业对其他单位投资分得的利润或股利以被投资单位宣告分派利润或股利时计入应纳税所得额。Y公司2004年、2005年、2006年的净利润以及X公司于2004年、2005年从Y公司分得的现金股利如表l61所示。表161 单位：元年度Y公司税后利润X公司确认的投资收益(按成本法核算)
13、2004200 000 02005l00 00020 0002006150 00015 000合计450 00035 000第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数。会计政策变更的累积影响数计算如表l62所示。表162累积影响数计算表 单位：元年度按原会计政策确认的投资收益按变更后的会计政策计算的投资收益税前差异所得税影响累积影响数2004 040 00040 000O40 000200520 00020 000 O0 0200615 00030 00015 000015 000合计35 00090 00055 000O55 000注：改为税前差异和所得税影响更为合适。第二步，进行相关的账务处理。调整会计政策变更累积影响数：借：长期股权投资Y公司(损益调整) 55 000 贷：利润分配未分配利润 55 000调整利润分配：借：利润分配未分配利润 (55000 1 5)8 250贷：盈余公积 8 250 第三步，调整会计报表相关项目。企业在会计政策变更当年，应当调整资产负债表年初留存收益数，以及利润表“上年金额”栏有关项目。X公司在编制2
