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1、审计意见的形成与审计报告 主讲人 胡春元博士 中山大学审计实务课程 2010年 立信大华会计师事务所有限公司 一 结束性审计程序 一 审查或有事项 二 审查期后事项 三 评价持续经营能力 四 获取管理层声明书 五 最终评价审计证据 中山大学审计实务课程 二 新准则的变化 一 准则体系的变化 将非标准审计报告单独作为一项具体准则 二 准则内容上的变化 明确了注册会计师评价财务报表合法性和公允性应当考虑的内容 审计报告的要素明确区分出管理层对财务报表的责任段和注册会计师责任段 明确强调事项的内涵 有条件地放松了增加强调事项的情形 审计报告的格式和内容更加通俗易懂 中山大学审计实务课程 1 评价合法
2、性应当考虑的内容 1 选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度 并适合于被审计单位的具体情况 2 管理层作出的会计估计是否合理 3 财务报表反映的信息是否具有相关性 可靠性 可比性和可理解性 4 财务报表是否作出充分披露 使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况 经营成果和现金流量的影响 2 评价公允性时应当考虑的内容 1 经管理层调整后的财务报表 是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致 2 财务报表的列报 结构和内容是否合理 3 财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质 中山大学审计实务课程 三 审计报告要素 1 标题 2 收件人 3 引言段 4
3、 管理层对财务报表的责任段 5 注册会计师的责任段 6 审计意见段 7 注册会计师的签名和盖章 8 会计师事务所的名称 地址及盖章 9 报告日期 中山大学审计实务课程 四 强调事项段1 强调事项段的内涵审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落 应当同时符合下列两个条件 1 可能对财务报表产生重大影响 但被审计单位进行了恰当的会计处理 且在财务报表中作出充分披露 2 不影响注册会计师发表的审计意见 中山大学审计实务课程 2 其他审计准则规定增加强调事项段的情形 1 中国注册会计师审计准则第1332号 期后事项 第十八条 2 中国注册会计师审计准则第1521
4、号 含有已审计财务报表的文件中的其他信息 第十三条 3 中国注册会计师审计准则第1511号 比较数据 第十条 中山大学审计实务课程 三 如何恰当确定审计意见类型 一 影响财务报表合法性和公允性的情形1 注册会计师与管理层在被审计单位会计政策 会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧 2 审计范围受到限制 二 错报金额与重要性的比较1 重要性的确定参见 中国注册会计师审计准则第1221号 重要性 中山大学审计实务课程 2 错报金额 或受到限制的金额 下同 与重要性水平的比较 1 错报金额不重要 无保留 2 错报金额重要 但牵涉性不强 保留 3 错报金额重要 牵涉性强 否定 无法表示 4 错报性
5、质严重 保留 否定 中山大学审计实务课程 四 审计报告的参考格式 1 标准审计报告2 带强调事项段的无保留意见3 保留意见4 否定意见5 无法表示意见 中山大学审计实务课程 1 标准审计报告审计报告ABC股份有限公司全体股东 我们审计了后附的ABC股份有限公司 以下简称ABC公司 财务报表 包括20 1年12月31日的资产负债表 20 1年度的利润表 股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注 一 管理层对财务报表的责任按照企业会计准则和 会计制度 的规定编制财务报表是ABC公司管理层的责任 这种责任包括 1 设计 实施和维护与财务报表编制相关的内部控制 以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致
6、的重大错报 2 选择和运用恰当的会计政策 3 作出合理的会计估计 中山大学审计实务课程 二 注册会计师的责任我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见 我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作 中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范 计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证 审计工作涉及实施审计程序 以获取有关财务报表金额和披露的审计证据 选择的审计程序取决于注册会计师的判断 包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估 在进行风险评估时 我们考虑与财务报表编制相关的内部控制 以设计恰当的审计程序 但目的并非对内部控制的有效性发表意见
7、 审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性 以及评价财务报表的总体列报 我们相信 我们获取的审计证据是充分 适当的 为发表审计意见提供了基础 中山大学审计实务课程 三 审计意见我们认为 ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和 会计制度 的规定编制 在所有重大方面公允反映了ABC公司20 1年12月31日的财务状况以及20 1年度的经营成果和现金流量 会计师事务所中国注册会计师 盖章 签名并盖章 中国注册会计师 签名并盖章 中国 市二 二年 月 日 中山大学审计实务课程 2 强调事项段我们提醒财务报表使用者关注 如财务报表附注 所述 ABC公司在20 1年发生亏损 万
8、元 在20 1年12月31日 流动负债高于资产总额 万元 ABC公司已在财务报表附注 充分披露了拟采取的改善措施 但其持续经营能力仍然存在重大不确定性 本段内容不影响已发表的审计意见 中山大学审计实务课程 3 导致保留意见的事项ABC公司20 1年12月31日的应收账款余额 万元 占资产总额的 由于ABC公司未能提供债务人地址 我们无法实施函证以及其他审计程序 以获取充分 适当的审计证据 相应的意见段表述 我们认为 除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外 ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和 会计制度 的规定编制 在所有重大方面公允反映了ABC公司20 1年12月31日的财务状况以及20
9、 1年度的经营成果和现金流量 中山大学审计实务课程 4 导致否定意见的事项如财务报表附注 所述 ABC公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算 如果按权益法核算 ABC公司的长期投资账面价值将减少 万元 净利润将减少 万元 从而导致ABC公司由盈利 万元变为亏损 万元 相应的意见段表述 我们认为 由于受到前段所述事项的重大影响 ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和 会计制度 的规定编制 未能在所有重大方面公允反映ABC公司20 1年12月31日的财务状况以及20 1年度的经营成果和现金流量 中山大学审计实务课程 5 导致无法表示意见的事项ABC公司未对20 1年12月31日的
10、存货进行盘点 金额为 万元 占期末资产总额的40 我们无法实施存货监盘 也无法实施替代审计程序 以对期末存货的数量和状况获取充分 适当的审计证据 当出具无法表示意见的审计报告时 注册会计师应当删除注册会计师的责任段 相应的意见段表述 由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛 我们无法对ABC公司财务报表发表意见 中山大学审计实务课程 五 比较数据与期初余额 一 比较数据 是本期财务报表的组成部分 包括上期对应数和相关披露 比较数据本身不构成完整的财务报表 应当与本期相关的金额和披露联系起来阅读 二 期初余额 是期初已存在的账户余额 反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结果 与
11、注册会计师首次接受委托相联系 中山大学审计实务课程 三 二者的关系1 比较数据 报表期初余额 账户2 期初余额准则只适用于注册会计师首次接受委托 比较数据准则适用于所有财务报表审计业务 中山大学审计实务课程 六 比较数据准则 一 适用范围本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务 不涉及与已审计财务报表一同披露的简要财务报表 不适用于IPO审计业务 三年及一期审计 中山大学审计实务课程 二 审计目的确定比较数据的编制是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定 三 审计程序 限于评价比较数据是否正确列报和适当分类 1 比较数据采用的会计政策与本期数据采用的会计政策是否一致 2 比较数据与上期财务
12、报表反映的金额和相关披露是否一致 中山大学审计实务课程 四 报告1 注册会计师通常无需在审计报告中特别提及比较数据 除以下2 3所述的情形外 2 增加强调事项段的情形 1 导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项虽已解决 但对本期仍很重要 注册会计师可在审计报告中增加强调事项段提及这一情况 2 上期财务报表存在审计报告未提及的重大错报 该财务报表未经更正 也未重新出具审计报告 但比较数据已在本期财务报表中恰当重述和充分披露 中山大学审计实务课程 3 出具非无保留意见的情形A 对比较数据和本期数据同时发表非无保留意见 导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项仍未解决 且导致对本期数据发表非无保留
13、意见 注册会计师应当在审计报告中对比较数据和本期数据发表非无保留意见 B 只对比较数据发表非无保留意见 导致对上期财务报表发表非无保留意见的事项虽未解决 但不影响对本期数据发表无保留意见 注册会计师应当在审计报告中对比较数据发表非无保留意见 中山大学审计实务课程 C 只对本期数据发表非无保留意见 上期财务报表存在审计报告未提及的重大错报 该财务报表未经更正 也未重新出具审计报告 且比较数据未经恰当重述和充分披露 注册会计师应当对本期财务报表出具非无保留意见的审计报告 说明比较数据对本期财务报表的影响 4 不得在审计报告中提及前任注册会计师 5 如果上期财务报表未经审计 注册会计师应当在审计报告
14、引言段中予以说明 五 首次接受委托时对比较数据的审计除遵循本准则外 另按 中国注册会计师审计准则第1331号 首次接受委托时对期初余额的审计 的规定实施审计程序 中山大学审计实务课程 七 首次接受委托时对期初余额的审计 一 首次接受委托的两种情形1 上期财务报表未经审计 2 上期财务报表由其他会计师事务所审计 二 审计目标1 期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报 2 上期期末余额已正确结转至本期 或在适当的情况下已作出重新表述 3 被审计单位一贯运用恰当的会计政策 或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报 包括披露 下同 中山大学审计实务课程 三 审计程序1 针对流动资产和流
15、动负债 1 通常通过本期实施的审计程序获取部分审计证据 2 对于存货 注册会计师还应当实施追加的审计程序 复核上期存货盘点记录及文件等 2 针对非流动资产和非流动负债 1 检查形成期初余额的会计记录和其他信息 2 向第三方函证期初余额 3 实施追加的审计程序 中山大学审计实务课程 3 针对会计政策发生变更 1 变更是否恰当 2 会计处理是否正确 3 列报是否恰当 4 查阅前任注册会计师的工作底稿 1 查阅对本期审计产生重大影响的事项 2 关注前任注册会计师对上期财务报表发表的意见类型及非标意见的主要内容 中山大学审计实务课程 四 审计结论和报告1 无法获取有关期初余额的充分 适当的审计证据 1
16、 保留意见 2 无法表示意见2 期初余额存在重大错报 注册会计师应当告知管理层 提请管理层告知前任注册会计师 错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报 发表保留意见或否定意见 中山大学审计实务课程 3 会计政策的变更不恰当 包括未能作出正确会计处理和恰当列报 1 发表保留意见 2 发表否定意见4 前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告 1 考虑该审计报告对本期财务报表的影响 2 如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相关和重大 注册会计师应当对本期财务报表出具非标准审计报告 具体可参阅 比较数据 准则 中山大学审计实务课程 八 基本信息 一 其他信息其他信息是指根据法律法规的规定或惯例 在被审计单位年度报告 招股说明书等文件中包含的除已审计财务报表和审计报告以外的其他财务信息和非财务信息 1 是指根据法律法规的规定或惯例而披露的 2 是相对于已审计财务报表和审计报告而言的 3 包括其他财务信息和非财务信息 中山大学审计实务课程 注册会计师在对财务报表出具审计报告时应当考虑其他信息 但没有专门责任确定其他信息是否得到适当陈述 二 重大不一致重大不一致是指其他信息
