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1、第十四章金融工具1.金融工具概述2.金融资产和金融负债的分类和重分类3.金融负债和权益工具的区分4.金融工具的计量5.金融资产转移6.套期会计7.金融工具的披露考情分析本章内容比较重要，在考试中各种题型均可出现，每年平均8分左右。在客观题中主要考查金融资产的分类与重分类、金融资产处置损益的计算等；主观题可单独考查本章，也可以与所得税费用、前期差错更正以及长期股权投资等章节结合。学习本章时，关键要掌握解题思路，不必纠结一些专业术语的内涵。本章内容在2018年有所扩充，其在考试中的重要性和分值比例都很可能上升。 第一节金融工具概述知识点：金融工具的相关概念金融工具是指形成一方的金融资产（权利方），
2、并形成其他方的金融负债或权益工具（义务方）的合同。如现金、股票、债券等，金融工具分为基本金融工具和衍生工具（在基本金融工具基础上衍生出来的合同关系）。 【注】实务中的金融工具合同通常采用书面形式，非合同的资产和负债不属于金融工具，如应交所得税不是以合同为基础的义务，因此，不符合金融工具的定义。金融资产（权利方） 是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：（1）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利（例如：银行存款、应收账款、应收票据、贷款等）。（2）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利（例如：看涨期权）。（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算
3、的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具（对方即是金融负债）。（4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。其中，企业自身权益工具不包括应分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具，也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。 衍生工具 是指属于金融工具确认和计量准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同：（1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动
4、，变量为非金融变量的，该变量不应与合同的任何一方存在特定关系（例如：货币利率互换合同）。（2）不要求初始净投资（按公允价值计量），或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比，要求较少的初始净投资。（3）在未来某一日期结算。常见的衍生工具包括：远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。 提示：企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方（即普通股股东）同比例发行配股权、期权或认股权证，使之有权按比例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具的，该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。【例题多选题】下列不属于金融工具的有（）。A.普通股股票B.预付账款C.预收账款D.应交企
5、业所得税正确答案 BCD答案解析选项A，属于金融工具。【提示】因为预收和预付账款将来不是以金融资产来结算，所以不属于金融工具。【例题单选题】下列属于金融负债的是（）。A.企业发行的普通股股票 B.企业发行的优先股，同时约定甲公司自行决定是否派发股利C.企业发行的以现金净额结算的看涨期权D.企业发行的以普通股总额结算的看涨期权正确答案C答案解析选项ABD，均属于权益工具。【例题多选题】下列各项中，不属于金融负债的有（）。A.按照销售合同的约定预收的销售款B.按照劳动合同约定支付职工的工资C.按照产品质量保证承诺预计的保修费D.按照采购合同的约定应支付的设备款正确答案ABC答案解析金融负债是负债的
6、组成部分，主要包括短期借款、应付票据、应付账款、应付债券、长期借款等等。选项D属于金融负债。 第二节金融资产和金融负债的分类和重分类知识点：金融资产的分类企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征对金融资产进行分类。管理金融资产的业务模式是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业务模式主要有三种：（1）以收取合同现金流量为目标；（2）以收取合同现金流量和出售金融资产为目标；（3）其他业务模式。合同现金流量特征合同现金流量特征，是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。金融资产的合同现金流量仅包括两种：（1）本金的支付；（2）以未偿付本金金额为基础的
7、利息的支付。以摊余成本计量的金融资产（1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标，并且，在特定日期产生的现金流量，仅为本金和利息。（2）企业一般应当设置银行存款、贷款、应收账款、债权投资等科目核算此类金融资产。以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（1）一般情形：现金流量仅为本金和利息，但是，业务模式既以收取合同现金流量为目标，又以出售该金融资产为目标（即有在某种特定情况下将其出售的打算）。（2）特殊情形（直接指定）：现金流量并非本金和利息，但是业务模式为长期持有、获取稳定分红、不关心价格的波动对损益的影响（即非交易性权益工具投资），可直接指定为以公允价值计量且其变动
8、计入其他综合收益的金融资产。企业一般应当设置其他债权投资、其他权益工具投资等科目核算此类金融资产，其中后者适用于非交易性权益工具投资等。以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（1）一般情形：除划分为上述两类金融资产之外的金融资产。（2）特殊情形（直接指定）：如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以在初始确认金融资产时，将其直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业一般应当设置交易性金融资产等科目核算此类金融资产。【提示】当金融资产属于衍生工具时，由于衍生工具一般以交易为目的（符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具等除外），因此，这类金融资产一般
9、应划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。直接指定为某类金融资产的，一经指定不得撤销。在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产只能分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。【例题多选题】关于金融资产的分类，下列说法中不正确的有（）。A.权益工具投资的合同现金流量并非来源于本金和利息的支付，不能划分为以摊余成本计量的金融资产B.如果某项金融资产的合同现金流量仅包括本金和利息的支付，则应该将其划分为以摊余成本计量的金融资产C.企业持有的权益工具投资只能划分以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D.交易性权益工具投资不能划分为以公允价值计量且其变
10、动计入其他综合收益的金融资产正确答案BC答案解析选项B，如果企业管理该项金融资产的业务模式并不仅仅是以收取合同现金流量为目标，则一般应该划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。选项C，企业持有的权益工具投资也可能被指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。知识点：金融资产的重分类金融资产的重分类，主要是因为企业改变其管理金融资产的业务模式所导致的。企业对金融资产进行重分类的，应当自重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得）或利息进行追溯调整。【金融资产重分类的具体情形有6种】（一）以摊余成本计量的金融资产与以公允
11、价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之间重分类：重分类为重分类为应当按照该金融资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。应当将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转出，调整该金融资产在重分类日的公允价值，并以调整后的金额作为新的账面价值，即视同该金融资产一直以摊余成本计量。该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。重分类为时的会计处理借：其他债权投资成本面值应计利息利息调整重分类日的公允价值面值应计利息贷：债权投资成本/利息调整/应计利息其他综合收益差额，或借记借：债权投资减值准备贷
12、：其他综合收益其他债权投资减值准备重分类为时的会计处理（1）成本、利息调整、应计利息明细科目对应结转：借：债权投资成本利息调整应计利息贷：其他债权投资成本利息调整应计利息重分类为时的会计处理（2）将重分类前确认的公允价值变动冲回：借：其他综合收益公允价值变动贷：其他债权投资公允价值变动【如果重分类前公允价值曾向下波动但并不存在预期信用损失，则做上面分录的相反分录；如果重分类前该金融资产存在预期信用损失而计提了损失准备，则结转其减值准备】借：其他综合收益其他债权投资减值准备贷：债权投资减值准备【例题单选题】2018年1月1日，A公司以3100万元银行存款作为对价购入B公司当日发行的一项一般公司债
13、券。取得时，A公司根据该项投资的合同现金流量特征及业务模式，将其划分为以摊余成本计量的金融资产。2018年年末，该项金融资产的公允价值为3200万元，摊余成本为3065万元。2019年1月1日，因A公司管理该项金融资产的业务模式发生改变，A公司在未来期间对该项金融资产以收取合同现金流量为主，但不排除在未来择机出售该项金融资产的可能。当日，该项金融资产的公允价值仍为3200万元。不考虑其他因素，下列说法中不正确的是（）。A.A公司应在2019年1月1日将该项金融资产重分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产B.A公司应在2019年1月1日确认以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的
14、金融资产3200万元C.A公司应在2019年1月1日确认投资收益135万元D.A公司在2019年1月1日的处理不影响该项金融资产实际利率和预期信用损失的计量正确答案C答案解析A公司应在2019年1月1日确认其他综合收益135万元（32003065），故选项C不正确。（二）以摊余成本计量的金融资产与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产之间重分类：重分类为重分类为应当按照该资产在重分类日的公允价值进行计量，原账面价值与公允价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。应当以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额，如以摊余成本计量的金融资产为债权投资，应根据该金融资产在重分类日的公允价值确定其实际利率。其后，按照以摊余成本计量的金融资产的相关规定进行后续计量。重分类为时的会计处理借：交易性金融资产成本取得成本公允价值变动重分类日的公允价值取得成本债权投资减值准备余额结平贷：债权投资成本/利息调整/应计利息公允价值变动损益差额，或借记重分类为时的会计处理借：债权投资成本面值应计利息利息调整重分类日的公允价值面值应计利息贷：交易性金融资产公
