《精编》转让定价的税务管理

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1、转让定价税制是指各国在实际中针对转让定价所采取的种种税收措施 它并非一种专门税制 是完善的税收体系中特殊的组成部分 是政府用来对跨国公司转让定价实施政策目标控制和管理的方法和措施 国际税收 第四版 朱青编著 导入 国际税收 第四版 朱青编著 第6章转让定价的税务管理 6 1转让定价税务管理法规6 2转让定价审核 调整的原则与方法6 3预约定价协议6 4经合组织的转让定价报告6 5我国的转让定价税务管理法规 国际税收 第四版 朱青编著 6 1转让定价税务管理法规 6 1 1转让定价税务管理法规的产生和发展6 1 2关联企业的判定 国际税收 第四版 朱青编著 6 1转让定价税务管理法规 6 1 1

2、转让定价税务管理法规的产生和发展 1 世界上最早的转让定价法规于1915年在英国颁布 2 美国在这方面是最早通过立法采取行动的国家 3 20世纪80年代以后 西方国家尤其是美国都不同程度地强化了本国的转让定价法规 在执法方面也更加严格 4 90年代开始 一些发展中国家也开始重视转让定价的税务管理工作 5 转让定价法规的新发展第一 调整对象不断扩大 由跨国关联企业扩大到国内关联企业 第二 指导原则不断发展 以正常交易原则为主 增加总利润原则 第三 调整方法增加 使用顺序也由固定变灵活 第四 加强了对转让定价的税务管理 预约定价 从重惩罚 延长追索期 国际税收 第四版 朱青编著 国际税收 第四版

3、朱青编著 6 1转让定价税务管理法规 6 1 2关联企业的判定转让定价法规针对的是跨国关联企业之间的交易作价 正确运用转让定价法规进行反避税 首先就要准确地判定交易双方是否是关联企业 关联企业 国际税收 第四版 朱青编著 6 1转让定价税务管理法规 企业之间的关联关系主要反映在三个方面 即管理 控制和资本 经合组织范本 和 联合国范本 都规定 凡符合下述两个条件之一者 便构成跨国关联企业的关联关系 1 缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理 控制或资本 2 同一人直接或间接参与缔约国一方企业和缔约国另一方企业的管理 控制或资本 国际税收 第四版 朱青编著 6 1转让定价税务管理法规

4、 根据控股比例标准判定关联企业案例这里所采用的控股比例标准为25 且采用A公司控制B公司 B公司控制C公司 则A公司间接控制C公司的间接控制标准 国际税收 第四版 朱青编著 例1 公司关系示意图 1 图6 1公司关系示意图 1 国际税收 第四版 朱青编著 例2 公司关系示意图 2 图6 2公司关系示意图 国际税收 第四版 朱青编著 例3 公司关系示意图 3 图6 3公司关系示意图 国际税收 第四版 朱青编著 例4 公司关系示意图 4 图6 4公司关系示意图 国际税收 第四版 朱青编著 我国在制定关联企业的标准方面与国际上通行的做法基本相同 新 企业所得税法实施条例 第109条规定 关联方是指与

5、企业有下列关联关系之一的企业 其他组织或个人 1 在资金 经营 购销等方面存在直接或间接的控制关系 2 直接或间接地同为第三者控制 3 在利益上具有相关联的其他关系 特别纳税调整实施办法 试行 国税发 2009 2号 对企业在资金方面的控制关系进行了详细说明 一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25 以上 含 下同 或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25 以上 则两方之间具有关联关系 此外 若一方通过中间方对另一方间接持有股份 只要一方对中间方持股比例达到25 以上 则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算 国税发 2009 2号文件没有明确规定间接持股比例按各层持

6、股比例相乘计算 6 1转让定价税务管理法规我国对关联企业的判定 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 6 2 1跨国关联企业间收入和费用分配的原则6 2 2转让定价的审核和调整方法6 2 3转让定价调整中的国际重复征税问题 国际税收 第四版 朱青编著 6 2 1跨国关联企业间收入和费用分配的原则 1 总利润原则 概念 总利润原则是把国际关联企业集团看作一个整体 把集团中的每个企业看作是这个整体的一个组成部分 然后将其在全世界范围内取得的利润汇总起来 再按一定的方法在其所属的各个企业之间进行重新分配 总利润原则操作要点 1 放任关联企业转让定价2 年末汇总关联企业集团

7、总利润3 找到合适分配标准 员工数量 资本 其他4 重新分配关联企业利润5 相关国家课征企业所得税 国际税收 第四版 朱青编著 总利润原则评价 优点 在防范国际避税的同时 简化税务征管工作 缺点 第一 理论上有合理性 但在实践中也很难操作 难以确定一个可为各国和各方企业都能接受的统一的利润分配标准 第二 分配的结果可能与现实差距非常大 第三 总利润原则的适用范围小 国际税收 第四版 朱青编著 6 2 1跨国关联企业间收入和费用分配的原则 国际税收 第四版 朱青编著 6 2 1跨国关联企业间收入和费用分配的原则 2 正常交易定价原则又称 公平交易原则 即跨国关联企业之间发生的收入和费用应按照无关

8、联关系的企业之间进行交易所体现的独立竞争的精神进行分配 企业之间的关联关系不能影响利润在两者之间的合理分配 优点 较为真实地反映企业的经营 广为税务当局接受 缺点 1 各国税务局在鉴别某项活动是否符合正常交易定价原则时 认识可能不一致 2 即使是独立企业之间开展业务 正常交易价格也不止一个 3 加大对关联企业的业务活动审核的工作量 4 对税务征管人员的业务水平及人数有较高要求 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 6 2 2转让定价的审核和调整方法目前 各国对不合理转让定价审核调整的方法主要有四种 即可比非受控价格法 再销售价格法 成本加成法以及其他合理方法 前三种

9、方法又称传统交易法或价格法 最后一种方法又称为利润法 上述四种方法不仅是税务机关审核和调整转让定价的方法 也是企业从事跨国交易关联交易时应当采用的定价方法 无论采用何种方法 税务机关都要将纳税人的关联交易与所要参照的非关联交易进行可比性分析 根据国税发 2009 2号文件 可比性分析的内容包括 1 交易资产或劳务特性 2 交易各方的功能和风险 3 合同条款 4 经济环境 5 经营策略 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 1 可比非受控价格法 CUP 概念 即根据相同交易条件下非关联企业之间进行同类交易时所使用的非受控价格来调整关联企业之间不合理的转让定价 这里的非

10、受控价格 首先应该是关联企业集团中的成员与非关联企业进行同类交易所使用的价格 又称内部市场价格 适用 可比非受控价格法适用于跨国关联企业之间有形资产的交易 贷款 劳务提供 财产租赁和无形资产转让等交易 它是审核和调整跨国关联企业转让定价的一种最合理 最科学的方法 要求这种方法要求受控交易与非受控交易具有严格的可比性 可比性主要体现在 1 产品的物质特征 2 纳税人在交易中发挥的功能 3 纳税人在交易中承担的风险 国际税收 第四版 朱青编著 A E 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 国税发 2009 2号文第23条规定 有形资产的购销或转让采用可比非受控价格法 必

11、须考虑选用的交易与关联交易具有可比性因素 1 购销或转让过程的可比性 2 购销或转让环节的可比性 3 购销或转让货物的可比性 4 购销或转让环境的可比性如果受控交易与非受控交易之间存在差异 就要考虑两点 1 受控交易与非受控交易之间的差异对公开市场上的价格有没有实质性影响 2 如果存在有实质性影响的差异 对这些差异能够进行合理的调整 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 2 再销售价格法 RPM 即以关联企业间交易的买方 再销售方 将购进货物再销售给非关联企业时的销售价格 再销售价格 扣除合理销售利润及其他费用 如关税 后的余额为依据 借以确定或调整关联企业之间的交

12、易价格 公平交易价格 再销售价格 1 合理销售毛利率 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 再销售价格法是一种根据非受控交易使用的市场价格倒推算出关联交易应使用的转让价格的方法 由于这种方法只考虑了再销售方正常的销售利润率 因此它非常适合于关联企业之间开展的批发业务或简单加工业务 一般认为 在再销售方使用了自己无形资产的情况下 再销售价格法就不太适用了 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 3 成本加成法 CPLM 又称成本加利润法 即以关联企业发生的成本加上合理利润后的金额 组成市场价格 为依据 借以确定关联企业合理的转让价格 这里的成

13、本是指生产成本 不包括期间费用 合理利润是指毛利 即企业的销售收入扣除生产成本后的差额 毛利额应当能够弥补产品的期间费用并使企业获得合理的利润 使用成本加成法应注意两个问题 1 成本的口径和范围要符合本国会计制度的规定 同时要求税务部门能获得企业准确的成本信息 2 加成率的选择必须合理 应优先选取被调查的受控方与非受控方进行可比交易使用的加成率 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 成本加成法除可以用于货物销售转让定价的审核 调整外 还可以用于劳务提供 无形资产转让 研发费用分摊等业务的转让定价审核和调整 在用于有形货物的转让定价时 成本加成法更适用于合同制造商 由

14、于成本加成法使用的是毛利率 而产品的毛利率没有扣除期间费用 因此受企业管理水平等外部因素的影响较大 效率高的企业产品的毛利率可能也高 税务机关应对因企业效率差异导致的毛利率差异进行调整 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 4 其他合理方法 1 可比利润法 2 利润分割法 3 交易净利润法 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 1 可比利润法 CPM 即在可比情况下 按非受控纳税人 可比方 与其他非受控纳税人从事同样经营活动所取得的利润率 利润水平指标 来推算受控纳税人 被检方 在关联交易中应使用的转让价格 这种方法是美国倡议的 目前除了

15、美国外 只有新西兰 韩国 越南 菲律宾等少数国家采用 我国也允许采用可比利润法 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 使用可比利润法的步骤 1 寻找受检方 2 选择利润率指标 3 寻找可比方并找出其利润指标 将这些指标与受检方的利润指标进行对比 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 2 利润分割法 PSM 即对若干个关联企业共同参与的一项关联交易产生的合并利润 按照各企业在其中承担的职能和对合并利润贡献的大小来确定分配比例 并根据这个分配比例在各关联企业之间分配合并利润 从而最终确定某一关联企业合理转让价格的方法 我国税法称其为 利润分配

16、法 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 合并利润在关联企业之间分割有两种方法 1 贡献分析法 即利润的划分要依据各关联企业对某笔受控交易贡献的相对价值 2 剩余利润分析法 即首先将经营收入在各关联企业之间进行分配 分配的原则是使每个关联企业分得的收入都能够弥补其成本费用并得到与其从事的经营活动相对称的报酬 在计算该对称报酬时应参考非关联企业从事相似经济活动所应取得的报酬水平 经过上述第一阶段的收入分配后 余下的则为关联企业集团的剩余利润 对这笔剩余利润的分配主要是考虑各关联企业所特有的资产 尤其是其中的无形资产 此外 还可以考虑各方在无形资产研发方面的支出大小 国际税收 第四版 朱青编著 6 2转让定价审核 调整的原则与方法 3 交易净利润率法 TNMM 它是一种以独立企业在一项可比交易中所得获得的净利润为基础来确定转让定价的方法 我国税法称其为 净利润法 根据交易净利润率法 纳税人在受控交易下取得的净利润率应与可比交易情况下非受控纳税人取得的净利润率大致相同 交易净利润法建立的基础是 从长期来看 那些在相同产业以及相同条件下经营的企业应取得相同的利润水平