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1、“中华人民共和国遗产税法”讨论会发言草稿2001年5月21日25日，北京美国华盛顿特区乔治华盛顿大学法学院法学W. Burlette Carter教授的发言“中国的法律草案和美国遗产税法的比较”开场白：美国遗产法的背景很高兴能与其他专家们一同参加本次讨论会。一段时间以来，我一直盼望着这次国际交流活动和能有机会与你们大家相互切磋。感谢贵国政府、政府的咨询机构（Advisory Service）和GTZ邀请我参加你们的会议。我也推荐了许多人参加了起草工作，他们所承担的工作难度很大，通过阅读该法草案让我体会到他们工作的复杂性，因此，我可以毫不夸张地说，他们为制定一部中国的遗产法所付出的努力是非同一般
2、和值得称赞的。邀请我来的目的是为了让我谈一下我对美国遗产法某些背景情况的看法，同时，对中国法进行逐条分析。我首先要简短地介绍一下美国遗产税的计划。我还要介绍一下为修改该计划所建议的立法。首先，请允许我介绍美国征收遗产税的全面计划。为了解该计划，必须要首先了解管理我们的遗产税法是如何产生的。现在，我们当然有一个我们称之为“联邦” 税的国家遗产税，但是美国是由50个州再加上几个领地和哥伦比亚特区组成的，为了便于说明，我将所有这些地方政府称为“各州”。这些州合起来组成了一个统一的国家，但是各州在国家的组织机构中也有很大的自治权，各州对于财产所有权有其自己的法规，例如在某些州当中，结了婚的人共同拥有在
3、其结婚期间所得到的财产。当某人死亡后，财产的一半属于此人的遗产，而在其他一些州内，已婚夫妇是各自积累财产的，虽然他们分享财产，但是只是出钱购买财产的人才拥有该财产。配偶所有的那部分财产属于其死亡后的遗产。各州还有各自的遗产税，因此，必须缴付遗产税的美国人必须在缴付所适用的州的遗产税的同时，还要缴付适用的国家或“联邦的”遗产税，而且也要按州和联邦的法律来决定他们拥有哪些财产。要了解美国如何管理遗产税，就必须要弄明白美国的私有财产所有人死亡后的情况。一般情况下必须要委派一个私人代表，该私人代表应有处理死者财产或“遗产”的法定权利，就象在贵国一样，写了遗嘱的某人可以提名另一个人做自己的私人代表。在美
4、国法律中将此人称为“遗嘱执行人”，但是，即使某人没有写下遗嘱，美国法律依然要求要任命一个私人代表。如果某人死亡后没有留下遗嘱，那么就必须要有人申请法定权力来处理遗产，我们将代表某个未留下遗嘱的死者的人称为该遗产的“遗产管理人”，我将用“私人代表”这个词来同时指这两个角色，因为他们很相似。每个州的法律中都有委派一个私人代表的程序。如果某人死亡时没有遗嘱，那么就要按相关州的“未立遗嘱”法律来决定如何分配此人的财产。这同贵国国务院通过的继承法相类似，美国除了有50个继承法，每个州都有一个法，但是实际上，这些法律中相似的地方非常多。许多州已经将有关少量财产的程序合理化，减少了私人代表处理这些财产的困难
5、。有时，如果所涉及的财产很少，要找到愿意负责处理有关遗产的管理事务很难，但是大量的遗产差不多总要涉及到任命一个私人代表，因为银行和其他财产管理人不会允许任何缺乏法律地位的人做有关财产的决定。在某人死亡时，此人的私人代表应向法庭申请代理此人的遗产并将遗嘱存档。法庭将通知与此程序有利害关系的每个人，即所有的继承人或受遗赠人，我们将此程序称为“遗嘱认证”。在此程序结束时，也就完成了缴税和分配财产。因此，在美国有关中等数量的到大量的财产，总要委派一个平民作为私人代表来处理有关遗产的事务。同时，需要了解的重要一点是一个私人代表对死者在死亡时的所有财产没有管辖权，必定是执行人对遗嘱中所转移的全部财产拥有代
6、理权，而在没有遗嘱的情况下，遗产管理人负责转移作为遗产的所有财产。但是，一个人也能在遗嘱之外安排其财产转移，以绕过审判程序直接转移给受益人。我们将遗嘱之外转移的财产称为“非遗嘱认证财产”。有许多种做法可以达到这个目的，但最常用的方法是通过托管财产、人寿保险和某些共同所有权的计划， 因此上私人代表不能控制非遗嘱认证财产，因为在死亡发生后，财产就直接转移到了受益人的手中。所以，我们既有州里的税，也有联邦的税；我们既有按照遗嘱或遗产法转移的财产（“遗嘱认证财产”），也有直接转移给受益人的财产（“非遗嘱认证财产”）。现在，让我们多谈一些有关各州在一方面而联邦政府又在另一方面的情况下是如何解决税收问题的
7、，这样可以使我们对美国法律的运用有一个全面的认识。首先我们来谈一谈各州的情况。每个州都有其自己的税收计划，但是总的来说，各州都拥有一个“遗产税”，这意味着各州要对每笔赠与的价值征税。属于遗产中所有赠与的税款总额即为应纳税总额。一般来说，执行人负责确保在分配财产之前缴付完毕财产的所有税款。一个人可以在其遗嘱中表明希望如何解决税收问题，例如，是否由接受人平均负担或者接受人只负担属于其赠与的那部分。如果遗嘱中没有此类说明，应按照州的法律来决定如何分担税款。每个州在计算自己的税收应该是多少的时候，它们要考虑到国家的政府税收是多少。各州也对某些财产实行免税并对某些费用予以扣减，所以，如果某人死亡时在几个
8、州都有财产的话，特别是土地，可能就需要遵守一个州以上的法律。现在让我们来谈谈国家的或“联邦的”计划。在此我们必须考虑三套法律：遗产税法、捐赠税法和隔代转让税法。这些税统称为转让税。应该注意的重要的一点是在美国只对财产转让征税而不对捐赠征税。让我解释一下，在开始时，美国联邦遗产税不是作为对具体的财产征收的税来定义的，而是作为对“财产转让”征收的税来定义的，因此，美国财政部颁布的条例规定：“联邦的遗产税既不是一种财产税，也不是一种遗产税。它是对整个应税遗产的转让实行的一种税收，而不是针对任何具体的遗产或不动产遗赠的。”3除了对遗产转让征税外，美国还对某些生前的捐赠征税。我的理解是贵国的法律草案没有
9、包括捐赠税，贵国的法律只集中于死亡时的捐赠，但是为了了解美国的计划，我们必须要了解捐赠和遗产税所带来的影响，这一点有些复杂。联邦的捐赠税是针对某人在有生之年给予其他人的大量的捐赠而征收的，它是对捐赠者也就是给予者征收的，而不是对接受捐赠的人征收的。并不是对所有的捐赠都要征税。个人每年可以在不负担任何捐赠税的情况下向另一个人转让1万美元。因此，某人可以在一年内向自己的儿子转让1万美元、向女儿转让1万美元和向叔父转让1万美元而不用缴纳捐赠税，但是，如果每笔捐赠超过了1万美元，捐赠者就要缴纳捐赠税。因此，这种税只是针对在一年里给某一个人的大量的捐赠、有些捐赠是免于缴纳捐赠税的。比如，一个人可以无限制
10、地免税向其配偶和慈善事业捐赠；4一个人可以免税支付另一个人的教育或医疗费用；5也有其他的免税情况，但对这些免税是有限制条件的。62 见上述脚注2；3 财政部注册登记（Treasury Reg. 20.0-2）4 慈善事业（2622(Chaity)）; 配偶（2523 (spouse)） 5 2503(e).我已经说过在美国法律中捐赠税和遗产税是相互关联的，让我来解释一下。在美国，按照联邦的计划是不对少量捐赠征税的。与贵国的法律草案一样，美国法律的目的是为了向最大量的遗产转让征税。在2001年，免税额为67.5万美元；如果遗产价值少于67.5万美元，不对遗产转让征税，这个免税额每年依法上升，直至
11、最后达到100万美元的金额。除了简单地减掉免税额和使用税表，还可以将免税额转化成一种终身税收信贷，这样做是为了保证在假如遗产过大即使是在考虑了免税之后还要缴纳税款时，将按最高的边际率来计算总税额。2001年的信贷额为22.055美元。可能达到的最低的税率为37，最高为55。如果某人生前和死后为转让应付的总税额低于该信贷额时，那么在死后就没有应付的遗产税。请再次注意这种终身信贷适用于所有的转让，也就是生前和死后的转让。如果某人在生前给予了如此多的应税赠与以致于此人超过了税收信贷，那么此人在死后肯定必须要支付遗产税。但是，如果某人在生前没有给予应税赠与，那么此人死后可以使用全额的税收信贷。如果某人
12、在生前仅仅使用了部分的信贷，那么此人死后可以使用其剩余的信贷额。所以，美国试图通过协调生前赠与和遗产赠与的管理，来对所有的财产转让进行管理。6例如，按照2503(c)的规定，一个人通过某些托管财产可以给予一个未成年人1万美元以下的赠与而不用缴税。严格来讲，这样做将被视为一种未来赠与，它不符合捐赠税的免税条件。7信用金额与一笔达到免税额价值的遗产计税总税额相等时， 2001年的免税总额是67.5万美元。无论相信与否，现在已经有了第三种美国联邦税，我们要全面了解美国的课税制度，就必须研究它。这种税叫做“隔代转让税”或者叫做“GST”，在美国过去的一段时期内，家庭可以将遗产从一代传给下一代而不用缴税
13、，要想这样做很简单，只要给予每个家庭在有生之年享受财产的权利就可以了。我们说接受了此类赠与的人拥有了财产中的一笔“非世袭的终身财产”，在此人死亡后，此人没有遗产（所以也就没有可以征税的财产），因为此人只在其有生之年拥有这笔财产。现在考虑另一种可能性，假设一个拥有许多财产的80岁的祖父将财产给了他10岁的孙子，这时就越过了孩子40岁的父亲，祖父知道孙子只有10岁，假如这个孩子能活到80岁，还可以有70年不用为财产纳税，由于这些财产“跳越” 过了一代人，从而避开了如果先将财产给予父亲之后再传给孙子的情况下所适用的税收，可是，美国的政府当局认为自己还没有收到足够的税，于是创立了另一种税：一种隔代的转
14、让税。总而言之，这种税对于隔代人的财产赠与实行一项附加税，以重复如果先将财产给予父亲之后再传给孙子的情况。我必须应该补充的是，各州最终都通过了有关隔代问题的立法。让我来总结一下某些关键的问题。美国对于征收遗产税有两个平行的课税制度。美国的每个州根据本州的计划对遗产征税。另外，联邦政府实行三种主要的转让税，这三种税相互关联。第一种是联邦税，这是对某些生前的大量捐赠征收的捐赠税，大量捐赠的给予者负责缴纳税款。第二种是遗产税，它适用于较多的遗产。第三种是隔代转让税。给予每个纳税人一个终身的税收信贷，如果生前和死后已经缴纳了的捐赠税高于信用金额，那么还要缴纳遗产税。我要是总是解释这些复杂的美国制度可能
15、就要让诸位睡着了，可要是我向你们解释说我刚才所讲的内容可能明年就都不相干了的话，诸位可能就不会打瞌睡了，我们的议会之一刚刚通过了建议的立法，立法或者会完全取消我刚才讨论过的税收，或者会大幅度减少税率。8完全废止美国的捐赠税和遗产税的可能性如何？许多人认为完全废止是不可能的。但是美国有可能，甚至是很有可能会提高免税额并减少税率的。我要说明在最后一点是，在法律通过之后，美国的机构有权力宣传规则以补充和解释所通过的法律。这些规则具有法律效力。与联邦税收相关的机构是美国财政部。我在谈话中不仅会谈到我们的税收法则，还要谈到为了补充税则而已经通过的那些规则。通过比较，我发现该法律草案的第18条提及了贵国国
16、务院颁布的规则（我要补充一点，美国各州也有颁布规则的机构。）8 该议案为HR8，第107届国会第一次会议提出概括地说，这就是美国的制度。我们必须记住每种遗产税的税收制度是按照采用它的国家的政治意图和文化方式而形成的。美国的遗产税制度是美国本身长期的私有财产所有制以及随之产生的文化观念的反映，了解这一点很重要。贵国应该制定适合贵国自身历史阶段中自身需要的制度。现在让我们来谈谈第一条，我在此避开捐赠税和隔代税的问题，如果不是有绝对必要的话，只集中谈美国遗产税制度。第1条 在中国境内有住所的中国公民，死亡（含宣告死亡，以下同）时在中国境内、境外的全部遗产，依照本法的规定缴纳遗产税。 外国人和在中国境内无住所的中国公民，死亡时在中国境内的遗产，依照本法的规定缴纳遗产税。第一条总的意思是说，如果死者是在中国定居的中国公民，那么无论其财产所在的地方此人都要缴税。（稍后有为在国外所缴的税款提供的信贷）如果死者是定居在其他地方的
