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1、信息对称与税收博弈魏翔李长江内容提要：国家利益和纳税人利益在数量上的消长关系反映并决定了征税主体和纳税主体在指向上相似而在形态上各异的价值取向。在手段和方式上，税收博弈表现为涉税信息的获取、整合、利用与控制。税收征纳关系的对抗性和征纳矛盾的复杂性决定了处于执法强势地位的税务当局无法从根本上改变信息获取中的弱势地位。因此，以法制化为支撑点，以信息化为突破口，凸现现代法治对税收征管的保障作用和信息技术对税收征管的依托作用，是强化我国税收管理的战略性选择。关键词：信息对称 纳税理性 税收博弈 纳什均衡 税收文明税收征纳是一对矛盾，这对矛盾以既对立又统一、既斗争又妥协为运动常态。税收征纳关系的理想模型
2、，是以信息对称（完全信息）、责权利对等为基础，以征纳双方利益最大化为目标，以现代信息技术和社会化为依托的自觉的文明的密切的充分的征纳合作。绝对的理想模型并不存在。因此，研究信息不对称条件下的征纳博弈和税收征管，具有现实意义。一、信息不对称：征管质量的制约因素和决定变量追求利益最大化是一切经济行为的最高准则。国家利益和纳税人利益在数量上的消长关系反映并决定了征税主体和纳税主体在指向上相似而在形态上各异的价值取向。税收管理质量和水平在很大程度上受制于两大因素：生产力发展水平和社会政治文明程度。前者表现为税收管理的技术和手段，后者表现为税收文明的模式和路径。征纳主体间信息不对称，是征管质量、征管效率
3、的重要制约因素和主要决定变量。预见并尽可能消除由此引发的一系列传导效应，是建设税收文明的重要而又紧迫的课题。（一）屏蔽效应一方面，纳税人无一例外都是“经济人”，出于经济利益上的考虑，他们总是谋求生产经营信息特别是财务信息相对屏蔽化，力图以一种自认为是理性、安全、自控的模式应对税收管理。税务部门无法客观、全面、及时、准确地掌握纳税人的涉税信息，少部分纳税人甚至藏匿于“信息盲区”。纳税人的信息输出屏蔽有完全屏蔽和选择性屏蔽之分，前者表现为无赖和流氓行径，具有盲目性和对抗性，为数不多却屡禁不止；后者表现为投机和欺诈行径，具有试探性和妥协性，为数众多且手法多样。另一方面，税政信息公开度低，方式简单，渠
4、道单一，系统性、针对性和实效性差，不能为纳税人充分获取、利用。征纳双方在信息传递中的双向屏蔽，直接导致国家税收“缩水”。囿于征管技术和手段的某些缺陷，因信息屏蔽引发的税收缩水有时不可补救。（二）失真效应第一，一个时期以来，由于非常复杂的原因，纳税人财务核算虚假现象越来越普遍，越来越严重，已经成为具有群体化、社会化、公开化趋势的一大顽症。伴随纳税人生产（经营）流程形成的财务信息流，总是处于人为的挖补和剪贴状态，看似规范的财务核算往往掩盖着虚假的原始信息，最终，真实的信息反而无从查考。第二，税收管理信息化建设和企业管理信息化建设相脱节，征管信息源狭窄，接口不统一，数据不充分；广泛存在于基层税务机关
5、的不规范执法行为与“信息处理必须结构化、数模化”的技术要求相背离。第三，受机制、体制、环境和社会因素影响，某些税收案件的查处过程是涉税信息一再衰减的过程，案件经历的部门和环节越多，信号衰减现象越严重。许多税收案件的最终处理结果，总在权力运作和利益分割中重蹈“大事化小，小事化了”的覆辙。这表明，源端信息与集端信息不对称问题非常突出。（三）补丁效应我国现行税制存在三大突出问题。一是弱干强枝。大部分税种没有经过人大立法，而是以政府条例的形式执行，大量的政策条文以部门规范性文件的面目出现，法规层次低、效力差。二是税政复杂。多元税制并存，内外有别，城乡有别，不同所有制有别，不同经济（行政）区有别；政策信
6、息零乱纷杂，条理性差，新旧交错，难以梳理和操作。三是变动频繁。政策条文变动大，权威性、规范性和稳定性差，形成“补丁税制”。补丁税制阻滞了税收信息的传输和采集，使有限的涉税信息混杂大量错码、乱码和数据垃圾，加大了税制操作难度和运行成本。更严重的是，弱干强枝、复杂多变的补丁税制与税收司法的“业务接口”极其复杂，进入司法程序的涉税信息，常常在有关部门的认定和取舍中大量损耗。（四）虚拟效应主要针对税收服务而言。从总体上说，我国现阶段的税收服务是不规范的、低层次的、表面化的、虚拟化的服务。税收服务的非互动性和税务机关职能机构设置上的非适应性导致接收纳税人需求信号的迟滞性和纳税服务的非系统性、非连续性，形
7、不成完整的服务链条。（五）孤岛效应一是信息孤岛。政府相关管理部门信息系统互不兼容，自成体系，远未形成资源共享的信息网络，增加成本，浪费资源，降低效率，助长官僚主义和部门保护主义。伴随分税制出现的两个税务部门，也存在重复开发软件，信息衔接不畅等问题。流转税的三个主要税种呈“板块式并行结构”，不仅意味着增值税进项税额抵扣链条不完整，抵扣不均衡也不准确，而且标示着管理的难度和无奈。二是执法孤岛。有法不依、执法不严、违法不究是当前我国法制建设的最大顽症。在人治和法治激烈博弈的社会大环境下，税收执法始终处在各种矛盾的焦点上，税务机关时常处于孤军奋战的“执法孤岛”。行政干预、领导意志、人情干扰、部门掣肘、
8、司法腐败等一系列问题严重制约税收执法，对法人涉税案件的处理尤其要面对行政干预和社会压力。（六）寡信效应第一，非诚信的政府行为践踏纳税人的权益，制约税收征纳关系的健康发展。（1）受信息不对称、权力不对等、民主机制不健全等因素影响，纳税人和政府的委托与受托关系某种程度上表现为一种非诚信关系。民主政治的滞后发展使得基于政府效用最大化的预算最大化和隐含其中的预算虚假、浪费和预算资金无效运行现象得不到制约和追究，降低了用税信用。政府运转效率低下，社会公共产品（服务）成本高质量差。（2）大范围的税收流失加剧了财政收支的矛盾，使得刚性化十足的财政支出过分依赖国债和赤字。国家税收控制力的减弱或滞后发展或在某些
9、领域缺位不断刺激纳税理性向违法方向试探性地“滑动”，而且这种投机性的“滑动”可能因为情绪化思维的激励，演变成一种大面积的报复行动。第二，纳税人非诚信的涉税行为，降低了纳税人群体的税收信誉和经营信誉，导致实际税收负担的巨大差异，加剧分配不公，强化纳税人的攀比心理和税务当局的管理欲望，使税收征纳关系陷入积重难返的恶性循环。（七）错位效应一是政治关系错位。政府对税收作为公共行为的人民性缺乏深刻的检讨，以高高在上的管理者自居，职能越位和缺位并存。二是部门职能错位。政出多门，管理混乱，费挤税问题严重，政府收入机制不规范，分配机制不健全，政府行为扭曲，加大税收制度的运行阻力。其直接后果：助长纳税人的草民（
10、贱民）意识和公务人员的特权意识，刺激权力寻租，导致权力部门化、部门利益化、利益合法化；助长纳税人维权意识萎缩和公务人员“政治不作为”意识扩张，使纳税人在不平等的政治博弈和税收博弈中沦落为弱势群体；助长公共服务的恩赐、施舍倾向，使政府公共服务流于虚拟化、形式化、表面化、低能化。上述七种现象具有某种程度的因果联系。其中，纳税人和政府政治关系错位是因，其它几种“效应”是果。纳税人民主意识的缺失，导致社会政治、税收博弈虚拟化、空洞化；反过来，政治不作为和政府失灵、部分官员腐败又导致纳税人民主意识进一步缺失。二、税收博弈的手段和方式仅从税收征纳的视角考察，税收公平至少要依存于两大关键性因素：制度效力和管
11、理张力；税收遵从程度。两大因素互为条件，互相制约。就经济关系的性质而言，“征纳主体间的对策性行动是其理性选择的结果，动态而论，双方的一些出牌组合一般是在充分考虑到对方行动的可能性的前提下策划和实施的。” 李胜良：纳税人行为解析207页，大连：东北财经大学出版社，2001年版。这样的过程，就是税收博弈。谋求主体利益最大化（以依法治税为前提的税收收入最大化、以可承受风险为底线的财务利益最大化）是税收博弈的实质性目标。绝对的（完全的、纯粹的）税收遵从模型并不存在，因而征纳博弈就不可避免。就整体而言，纳税人的实际税收遵从度是一个介于遵从和不遵从之间的“摇摆的”或“滑动的”变量。这是因为超理性的纳税心理
12、和行为与非理性的纳税心理和行为都不具备足够的生存活力和适应空间在利益驱动下，超理性的纳税心理和行为显得极不现实；在税收监管下，非理性的纳税心理和行为显得很不可行。就整体和趋势而言，纳税人的纳税意识是理性的超理性和非理性之间的一个校正值。纳税理性是纳税人价值观念和行为倾向中最主要、最常见、最稳定的模式。纳税理性以照章纳税为基本目标取向，但并不排除预期利益最大化（预期目标扣减预期风险后的得益）目标引领下的轻度行为越轨（即所谓的适度违法）。换言之，纳税理性更多地表现为经过认真分析和周密策划后精心组合的大致遵从或避免不遵从成本过高的纳税策略。再换言之，纳税理性是纳税人对博弈方式、博弈手段的理性选择。作
13、为纳税理性对立物的征税理性，则表现为以培育和扩张税收遵从为目标的管理机制的科学整合 征税理性是税收决策者的价值导向、税收管理机构的运作倾向和税收官员的个人好恶的混合体，因而实践意义上的征税理性和理论意义上的征税理性存在一定程度的偏差，这就意味着我们的认识和表述远不及实际情况丰富。同样地，征税理性是征税人对博弈方式、博弈手段的理性选择。博弈的结果是构筑变动中的平衡：第一，国家税收控制力的减弱或滞后发展或在某些领域缺位将刺激纳税理性向违法方向试探性地“滑动”；第二，纳税人的理性预期、筹划和行动的加剧必然在客观上要求有强有力的征税理性与之制衡，国家税收控制力的增强引导纳税理性自我修正。这是一个具有反
14、复性、复杂性、广泛性、扩散性特征的斗争过程。在手段和方式上，税收博弈表现为涉税信息的获取、整合、利用与控制。在民主和法治（政治文明）的框架内，政府（税务当局）的税收政策信息是公开、透明、可解读、可量化的，而纳税人的生产经营信息和财务信息是相对屏蔽、局部失真的，这就意味着税收博弈（主要是非合作博弈）是单向的非对称信息博弈。制约税收博弈态势的因素很多：第一，我国地域辽阔，沿海与内地、东部与西部、城市与农村生产力发展水平相差悬殊，纳税人素质、科技水平、文化含量呈现多元化、阶梯性分布。越是经济不发达地区，涉税信息的获取越困难。第二，所有制形式的多样化，导致纳税人经营方式和核算方法的多样化。兼并、破产、
15、出租、租赁、承包等经营行为的出现，暴露出税收制度、税收管理在技术手段、应变能力和适应能力方面的先天不足。第三，相当数量的纳税人对税收制度掌握得比较全面、充分，对在各种情况下政府的行为选择较为清楚，可以预见自身行为选择可能引发的各种后果；政府对纳税人信息掌握得不全面、不充分，只知道纳税人可以选择的策略集合及其后果，不知道或不完全知道纳税人具体的策略选择及实施程度。而且，政府对个体纳税人的策略选择仅限于模糊的、方向性的、概念化的预测分析，和千差万别的实际情况往往难以吻合甚至大相径庭。这些因素表明，处于执法强势地位的税务当局无法从根本上改变信息获取中的弱势地位。这是由税收征纳关系的对抗性和征纳矛盾的
16、复杂性决定的。市场经济初期，更是如此。事实上，借助于任何技术手段的税收管理都不可能消灭税收流失，先进的技术手段和科学的管理机制只能减少税收流失。正因为如此，以涉税信息是否对称为切入点研究税收博弈才有意义。三、强化税收管理的战略选择税收制度在某种程度上失效，和税收管理能力不足密切相关。而税收管理能力不足，主要表现为涉税信息获取、整合的迟滞、衰减、低效。多种因素制约下的落后的管理体系、征管模式和技术手段，造成税收制度失效，并拖滞税收制度的优化与演进。以法制化为支撑点，以信息化为突破口，凸现现代法治对税收征管的保障作用和信息技术对税收征管的依托作用，是强化我国税收管理的战略性选择。（一）优化税制设计从理论上说，税收征管是税制的重要构成要素，是税制的实施机制。以往的改革从理论到实践，都忽视了税收征管是税制内生变量这一重要前提。从某种意义上说，税收征管的基础、手段和能力，既是使理想税制变为现实税制的前提条件，也是税制的制
