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1、备考关注：CPA考试会计易错考点（重点记忆四）27、融资租赁：是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，其所有权最终可能转移，也可能不转移，在融资租赁方式下，承租人应于租赁开始日将租赁开始日租入固定资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者加上初始直接费用作为租入固定资产入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用；固定资产存在弃置义务的，应在取得固定资产时，按预计弃置费用的现值，借记“固定资产”，贷记“预计负债”科目。在该项固定资产的使用寿命内，计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记“预计负债”科目。处置固定资产时，按该项固定
2、资产账面价值，借记“固定资产清理”科目，按已提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按其账面原价，贷记本科目。已计提减值准备的，还应同时结转已计提的减值准备。费用通常是指根据国家法律和行政法规国际公约等规定企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出如核电站核设施等的弃置和恢复环境等义务。对于这些特殊行业的特定固定资产企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本，石油天然气开采企业应当按照油气资产的弃置费用现值计入相关油气资产成本。在固定资产或油气资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应当在发生时计入财务费用。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用应
3、当在发生时作为固定资产处置费用处理。28、投资性房地产：已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权；已出租的建筑物。从成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。29、在公允价值模式下：将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的公允价值，借记投资性房地产（成本），按其账面余额，贷记“开发产品”等科目，按其差额，贷记“资本公积其他资本公积”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。不对投资性房地产计提
4、折旧或进行摊销。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记投资性房地产（公允价值变动），贷记“公允价值变动损益”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）；自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量：转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益（公允价值变动损益）；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积（其他资本公积）
5、，计入所有者权益，处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益（其他业务收入）。30、企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：1）冲减长期股权投资的账面价值2）如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。3）在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，投资企业在扣除未确认
6、的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额，恢复其他长期权益以及长期股权投资的账面价值同时确认投资收益。投资企业的投资损益，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净损益进行调整后加以确定。在进行有关调整时，应当考虑重要性项目。如果无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值，或者投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小，以及其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应在附注中说明这一事实及其原因。投资企业对于被投资单位除净损益以外所有
7、者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，企业按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）31、将长期股权投资自成本法转按权益法核算的，应按转换时该项长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本。初始投资成本小于转换时占被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，借记本科目（成本），贷记“营业外收入”科目。长期股权投资自权益法转按成本法核算的，除构成企业合并的以外，应按中止采用权益法时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的初始
8、投资成本。32、支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性资产之和）的比例低于25（不含25）的，视为非货币性资产；高于25（含25）的，则视为以货币性资产取得非货币性资产。非货币性资产具有商业实质，且换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。企业在按照公允价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下，发生补价的应当分别下列情况处理：支付补价的，应当以换出资产的公允价值加上支付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本；收到补价的，应当以
9、换出资产的公允价值减去补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本。换出资产公允价值与其账面价值的差额应当分别不同情况处理：1）换出资产为存货的，应当作为销售处理，根据本书第十三章收入相关内容的规定，按其公允价值确认收入同时结转相应的成本。2）换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。3）换出资产为长期股权投资的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。非货币性资产不具有商业实质，或换入资产或换出资产的公允价值不能可靠计量的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费，作为换入资产的成本，不确认损益。企业在
10、按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产成本的情况下发生补价的，应当分别下列情况处理：支付补价的，应当以换出资产的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益；收到补价的，应当以换出资产的账面价值减去收到的补价并加上应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。33、股权转让：1）股权转让所得全额缴税，股权转让损失不能用生产经营所得弥补，只能用当年或以后年度的投资收益弥补。2）如果取得分配支付额，分配支付额中所包括的股息性所得补地区间税率差，其余的用资本公积的分配超过投资成本的部分按股权转让所得征税，未超过投资成本的部分冲减投资成本。3）股息性所得的不同
11、处理：如果股权转让支付额中包括股息性所得，只有持股95以上的，转让所得中的股息性所得补地区间税率差，其余部分超过投资成本的按股权转让所得征税。一般股权转让中转让支付额包括的股息性所得，视同股权转让所得征税。企业整体资产置换原则上应在交易发生时，将其分解为按公允价值销售全部资产和按公允价值购买另一方全部资产的经济义务进行税务处理。如果整体置换交易中，作为资产置换交易补价（双方全部资产公允价值的差额）的货币性资产占换入总资产公允价值不高于25的，经税务机关审核确认，资产置换双方企业均不确认资产转让所得或损失。企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依
12、法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。被合并企业的股东取得合并企业的股权，视为清算分配。被合并企业和合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，属于企业的权益增减变化，不属于资产转让损益，不得从应纳税所得中扣除，也不计入应纳税所得。股权支付额不高于所支付的股权票面价值20的前提下，被投资企业的亏损可以由合并企业来承担。但补亏期限不会从合并之日起重新计算。一个企业将资产分立出去成立另外一个企业，可视为被分立企业将资产卖给分立企业，有转让所得，被分立企业就应该缴纳所得税。被分立企业的亏损，可以通过分立转移到分立企业去弥补，但补亏期限不可以延长。分立企业支付给被分立企业或其股东的交换价款中，除分立企业的股权以外的非股权支付额，不高于支付的股权票面价值20，经税务机关审核确认，企业分立当事各方也可选择下列规定进行分立业务的所得税处理：被分立企业可不确认分离资产的转让所得或损失，不计算所得税。被分立企业已分离资产相对应的纳税事项由接受资产的分立企业承继。被分立企业的未超过法定弥补期限的亏损额可按分离资产占全部资产的比例进行分配，由接受分离资产的企业继续弥补。从高新技术产业开发区的高新技术企业、西部鼓励类产业分回利润是不用补税的。
