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1、国有企业治理中内部会计控制体系的构建措施 完善的企业治理是增强国有企业竞争力的重要保证，而良好的内部会计控制有利于公司治理的完善。公司治理与内部会计控制相互作用，必将促进国有企业的持续健康发展。 国有企业治理中内部控制体系问题分析 当前，内部控制规范建设与评价工作中存在着很多困难需要克服，其中，有两个问题亟待解决。 一是亟须构建一个完整成熟的内部控制规范体系。目前，我国还没有形成能够满足经济建设所需要的完整成熟的内部控制规范体系。现有的内部控制规范体系不完善，缺乏统一的建设标准。到目前为止，我国的内部控制规范建设重点仍然放在内部会计控制规范建设上，内部管理控制规范建设亟待加强。因此，科学构建一
2、个完整成熟的内部控制规范体系势在必行。 二是亟须建立缺乏一套统一规范的内部控制评价标准。监管部门对国有企业内部控制体系的建立提出了要求，但没有对内部控制评价提供实质性指导，从而造成不同公司在进行内部控制评价时没有统一标准。这造成内部控制评价不能和财务报告审计中的内部控制评价明显区分开来。因此，企业应投入一定的人力、物力、财力，尽早建立一套统一规范的内部控制标准。 内部会计控制构建流程分析 国有企业治理中的内部会计控制与内部控制一样，应采用闭环控制方式，并且应采用信息反馈程序控制。采用闭环控制时，应先由管理部门确定目标(标准)，并将其导入被控制过程，然后将实际成效与标准作比较，确定差异，将差异输
3、入控制系统，找出补救措施后再导入被控制过程，以平衡偏差。闭环控制有利于各种会计信息的反馈。采用闭环控制方式可以反映出完整的国有企业治理中的内部会计控制程序。这一般包括三个步骤：确立控制标准-衡量控制成效-纠正偏差。 内部会计控制体系的构建措施 构建内部会计控制环境。内部会计控制环境是指影响和制约内部会计控制的内容方法、程序及影响其作用发挥的国有企业内、外部条件。将控制环境作为国有企业治理中的内部会计控制体系的组成部分，扩大了国有企业内部会计控制的范围，使国有企业内部会计控制的研究得到了深化。笔者认为，研究内部会计控制环境主要是研究国有企业内部因素。内部因素更直接、更复杂，并且是国有企业内部能够
4、控制的。因为内部会计控制与控制环境的关系不是单纯的适应与被适应的关系，内部会计控制对控制环境还具有反作用。研究内部会计控制环境的目的，一方面是国有企业治理中内部会计控制体系的设计和实施要适应控制环境的要求；另一方面是探讨如何营造和建立有利于国有企业内部会计控制的内部控制环境。因此，研究可控的内部环境更有意义。国有企业内部会计控制环境主要包括公司人员、公司治理结构、组织结构三方面的内容。 进行有效的风险评估。风险是指事件本身的不确定性，具有客观性。当前，国有企业面临的经营风险不断增大，这对国有企业治理中的内部会计控制目标的实现产生了一定影响。因此，在国有企业治理中，内部会计控制的设计和实施不可能
5、脱离其赖以存在的环境。风险评估和控制成为提高国有企业内部会计控制效率和效果的关键，也成为国有企业内部会计控制的重要内容。国有企业内部会计控制的风险来自内部和外部：内部风险主要来自国有企业生产经营状况、财务状况以及现金流动状况的改变以及人的认识和能力的改变，如生产成本上升、销售收入下降、财务结构改变、资金供应不足等；外部风险主要来自国家有关会计政策的改变、市场的变化、客户信用状况的恶化、自然因素的影响等。面对各种风险，国有企业必须有一个清醒的认识：哪些风险是主要风险，哪些风险是次要风险，哪些风险是可以避免和分散的，并确定出国有企业内部会计控制的重点。因此，企业既要树立风险意识，又要进行有效的风险
6、评估，以形成风险管理的机制。风险评估一般须经过辨析、管理、控制等过程。它是一个持续的过程，是有效开展内部会计控制的一个关键因素。 制定内部会计控制活动。内部会计控制活动是确保国有企业管理层的指令得以实现而采取的政策和程序。政策规定应该做什么，而程序在于规定怎样做，以使政策产生效果。政策是程序的基础。政策可能以书面规定，也可能以口头协商规定，但无论政策是否做成书面，都应该前后一致地加以贯彻。同时，对程序也不应该只是机械被动地予以执行，否则不能取得理想的效果。内部会计控制活动涉及与会计工作相关的各个层次和各个职能部门，包括核准、授权、验证、调节、复核业绩、保障资产安全及职务分工等多种活动。内部会计
7、控制活动是针对关键控制点而制定的，制定内部会计控制活动，关键是要寻找关键控制点。国有企业内部会计控制中的关键控制点应该从业务处理流程中寻找、确定。业务处理流程是指业务活动从开始到结束所经历的过程，包括会计业务处理流程和经济业务处理流程两个方面。会计业务处理流程是指记录、整理、传递、储存和提供会计凭证、账簿及报表等一系列的会计活动。它包括会计科目的设置、会计凭证的审核传递、会计核算的方法、会计账簿的设置与记账要求等内容。经济业务处理流程是指经济业务活动发生的自然流程。内部会计控制活动主要是根据会计业务处理流程，结合经济业务处理流程来寻找关键控制点，采取相应的控制措施。关键控制点是指业务处理流程中
8、如果不加以控制就容易出现问题的环节，它对具体的业务内容能否朝向人们预先设定的目标流转起关键性的作用。会计业务处理流程一般应设置以下一些关键控制点：审批、审核、编号、结算、复核、记账、对账、审签等，每个控制点都要采取相应的控制措施以保证控制效果。国有企业治理中的内部会计控制不是仅仅就会计业务处理流程进行的内部会计控制，而是将会计业务处理流程与经济业务活动处理流程结合起来，运用会计特有的功能实现对经济活动的有效控制。我国的内部会计控制规范将内部会计控制定义为：单位为了提高会计信息质量，保护生产安全、完整、确保有关法律和规章制度的贯彻执行而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。企业内部会计控制对企
9、业的 生存和发展具有非常重要的作用。 一、企业内部会计控制制度应遵循的基本原则 1、制度合法性原则。企业内部会计控制制度的建立，应当符合国家有关法律、法规及单位的实际情况，力求 将企业的每一项经济业务活动控制在合法合规的范围内展开。 2、职务合理性原则。健全的企业内部会计控制制度应当保证单位内部涉及会计工作的机构、岗位合理设置及职责权限合理划分，坚持不相容职务相互分离，确保不同机构和岗位之间权责分明、相互制约、相互监督。 3、权责对应性原则。企业内部会计控制制度要约束单位内部涉及会计工作的所有人员，任何个人都不得拥有超越内部会计控制的权力。对每一个部门和人员，在授予其权力的同时，必须明确其相应
10、的责任，做到责任与利益挂钩、过失与处罚对等。 4、审计完善性原则。财务管理控制包括财务预算控制、成本控制、实物资产控制、会计记录控制、会计报告控制等。内部审计是企业内部审计部门对企业经营状况、资产状况等重大经济事项进行审查，从而保证企业内部控制制度更加完善严密。 5、成本效益性原则。企业内部会计控制应当遵循成本效益原则，合理地控制成本。企业内部会计控制制度应当涵盖企业内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并针对业务处理过程中的关键环节，将内部控制落 实到决策、执行、监督、反馈等各个关键控制点。 二、企业内部会计控制存在的问题 1、内部会计控制风险意识淡薄。就目前我国企业发展现状而言，存在企
11、业管理人员风险意识淡薄，经营管理中缺乏有效的风险评估机制和科学合理的风险预警机制，对风险投资缺乏严格有效的投资决策审批机制等现象。从企业内部管理体制角度分析，企业所面临的风险大小取决于经营决策者个人的风险偏好。特别是国有企业，由于内部投资决策及授权制度的缺陷以及公司治理结构的不完善，企业的重大投资决策往往为少数人操控，而企业经营决策者个人几乎不用为企业“投资失误”承担任何成本，导致企业投资失控、风险加剧。 2、内部会计控制体系不完整。规范中对内部会计控制体系没有明确说明，尤其没有提及内部会计控制环境这一基础要素，或多或少影响了企业在实施内部会计控制时全面、系统的考虑。首先，中小企业在制定内部会
12、计控制时注重内部会计控制的设计与执行，忽略控制环境因素的影响，内部会计控制实施得不到保障。其次，中小企业在进行内部会计控制时对风险评估考虑不足。风险评估是进行内部会计控制的前提，即对影响企业目标实现的各种风险进行分析和辨认。由于管理者自身素质的原因，这一内容在中小企业很少实施。最后，中小企业内部会计控制很少通盘考虑、全面控制，经常是控制政策和程序一经制定，就很少再对其实施的保证、评价的方法、改进的措施进行系统配置，使得企业内部会计控制形同虚设。 3、会计监督力度不够。单位内部会计管理制度是一项行之有效的内部监督管理制度，也是企业内部会计控制的重要组成部分。当前我国会计工作中存在的假账泛滥、信息
13、失真、秩序混乱等问题较为严重，有的企业没有严格的复核审批制度；有的单位账证、账账、账表、账实不符；有的单位现金管理不符合规定，各职能部门私设“小金库”，现金坐支现象普遍，资金管理严重失控；有些单位会计人员素质不高，无视财经纪律，账外设账、篡改账目、编造虚假会计报表，导致财务报告严重失真，会计信息严重失实；有的单位负责人私自对外投资，收益不入账，中饱私囊；有的企业甚至发生负责人卷巨额公款外逃的现象。 4、企业内部会计控制制度执行力不强。企业内部会计控制制度的执行主要包括财务信息的处理、各控制环节的落实以及对内部会计控制的监督三个方面。在财务信息处理方面：会计机构与会计人员的设置不符合会计规范，建
14、账不规范，会计核算常有违规操作，会计人员素质低下，有些会计和出纳根本不懂核算；在控制环节的落实方面，中小企业事先制定的内部会计控制制度常常成为一纸空文。企业领导越权管理、随意调整业务流程等现象时有发生；企业员工不按规定操作或错误执行现象严重，在对内部会计控制制度的监督方面更是形同虚设。中小企业的人事安排使得经营者难以监督或疏于监督，即使有监督也会由于奖惩不及时等原因使得监督成果付诸东流。控制目标主要是从会计监管的角度制定的，于中小企业而言略显狭隘。 5、企业内部会计控制措施不协调。每一个企业都有其自身的特点，在资金、组织、管理、员工、规模、会计等各方面都与其他企业有着明显区别，因此，其内部会计
15、控制也就应该与其自身特点相一致。有些企业在制定和实施内部会计控制时没有过多考虑自身实际因素，过多的参考别的企业内部会计控制制度以及实施办法，不能达到内部会计控制应有的目的。 三、完善企业内部会计控制的措施 1、构建企业内部会计控制流程。企业内部会计控制体系的构建，应基于以下几个原则。 （1）牵制性原则。一项完整的经济业务活动，必须经过具有互相制约关系的两个或两个以上的控制环节才能完成。在横向关系上，至少由彼此独立的两个部门或人员办理，即该部门或人员的工作受另一个部门或人员的监督。在纵向关系上，至少要经过互相隶属的两个或两个以上岗位或环节，即下级受上级监督、上级受下级牵制。 （2）协调性原则。涉
16、及内部会计控制的各部门或人员必须相互配合，各岗位和环节都应协调同步，各项业务程序和办理手续都要紧密衔接，避免相互推诿和脱节现象发生，减少矛盾和消耗，以保证企业经营管理的有效性和连续性。协调配合原则是相互牵制原则的深化和补充，要避免只注重牵制作弊而不顾办事效率的机械做法，必须既相互牵制又相互协调，要在保证会计控制质量，提高工作效率的前提下完成各项经营任务。 （3）程式定位原则。程式定位原则是指企业应按经济业务的性质和功能将其内部会计控制活动划分为若干具体工作岗位，并根据岗位性质相应地赋予工作任务和职责权限，规定操作规程和处理办法，明确纪律规则和检查标准，充分做到职、责、权、利相结合。岗位规则程式化有利于事事有人管，人人有专
