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1、完善我国分税制模式之思考 内容提要：分税制作为划分各级政府财政收入的一种分级预算体制，已在世界上实行市场经济的国家得以普遍应用。本文在主要介绍一些发达市场经济国家在长期的市场经济运行中积累的分税制模式经验的基础上，比较分析了我国分税制的现状和存在问题，认为要在较短的时间内完善分税制改革，不仅需要从我国实际出发，而且有必要借鉴国外的成功经验，把国外分税制的普遍经验与中国具体实际结合起来。一、分税制概述分税制是根据市场经济的原则和公共财政的理论确立的一种分税分级财政管理制度。它是国际上市场经济国家通行的一种财政分配体制，是处理中央与地方财政分配关系的一种较为规范的方式，至今已有上百年的历史。作为实
2、行市场经济的国家普遍实行的一种制度，分税制将一个国家的全部税种在上下级政府之间进行划分，以此来确定中央财政和地方财政的收入范围，其实质是根据各级政府的事权确定其相应的财权，通过税种划分形成中央和地方两个收入体系，为各级政府行使相应的事权提供稳定的收入来源。分税制是一种较为规范、科学的财政管理体制，有利于协调中央与地方的财政分配关系，有利于促进企业平等竞争和统一市场的发育和完善，有利于国家产业政策的贯彻和实施，还有利于促进地方合理发展经济，有效地利用各种资源，提高经济效益，最终增加财政收入。通过对税种和税收管理权限的划分，分税制成为确立政府间财力分配关系的一种制度。以分税制为基础建立起来的分级财
3、政，是国家财政管理体制的一种形式。在以税收为主要财政收入形式的国家，中央政府和地方政府财政收入的分配，集中体现为税收收入的分配。但并非所有对税收收入的分配形式都可称之为分税制如果中央把全国的收入集中起来，然后按某一标准和比例分给地方；或者中央和地方根据某种体制实行收入大包干，中央和地方税收收入捆在一起分成，再实行上缴或补助，都不是分税制。分税制所要解决的基本问题或者说分税制的核心内容，是按照税种划分中央和地方各级政府的收入，各级政府进而按照各自的收入安排支出，组织本级政府的预算。将全部税种在中央和地方之间进行合理的划分，明确归属结果，可形成3种形态：中央税、地方税和中央地方共享税。凡税源广，一
4、般而言税基稳定而又占主体地位，对宏观经济影响大且有利于宏观调控的税种，应划为中央税；凡税源分散，税源形成明显带有地方区域特征，对宏观经济影响不太直接的税种，应划为地方税；税源大、流动性也大的税种，可划为中央与地方共享税。相应地，在分税制下，征税一般有3种形式：（1）集中征收制，即将全国税收（除绝对地方性税收外）的一切重要税源，都集中于中央征收。（2）委托征收制，即地方税委托中央政府代征或者中央税委托地方政府代征的制度。（3）独立征收制，即各级政府各自设立征收机构，各级征收机构仅征收属于本级政府的税收。在分税制条件下，还有必要进行税收协调。这里的税收协调不是指政府与纳税主体之间的税收协调，而是各
5、级政府之间的税收协调，通常表现为转移支付制度。实行分税制的国家，一般中央直接组织的财政收入要占60%左右，中央支出占40%左右。然后中央通过转移支付的办法将20%左右的收入拨给地方政府，既可作为不指定用途的一般补助，也可用于指定项目和特定目的。建立中央补助制度的目的有3个：（1）地方性公共物品有很强的正外部性，有了中央的补助，就可以鼓励地方政府从事收益外溢的活动。（2）有利于解决地区之间的横向公平。（3）有利于保证地方税的低增长。实施转移支付通常有3种类型：一是弥补地方公共物品收益外溢性的补偿性转移支付；二是综合转移支付；三是专项转移支付。一般来说，在通常情况下3种类型可同时被采用，但各国的实
6、际做法有很大的不同。许多国家的分税制经过了一二百年的历史，已发展成为一种比较完善、比较成熟的制度，例如美国、日本、法国、澳大利亚等国都比较成功地实行了分税制。他们实行的分税制各具特色，具有重要的借鉴意义。二、分税制的国际模式国际上通行的分税制按集权、分权的程度区分，大体可分为3种类型：第一类是管理权限分散的联邦制国家的分税制，以美国最为典型，原联邦德国、意大利、瑞典、丹麦和挪威等国家实行的分税制也属于此类。第二类是管理权限集中的单一制国家的分税制，法国是其代表，英国、匈牙利等国家实行的分税制也属于此类。第三类是介于上述两者之间的日本式分税制。下面就对美国、法国和日本的情况作简要介绍。（一）美国
7、的分税制及其特点自建立“三权分立”的联邦制国家以来，美国一直实行彻底的分税制。在联邦预算中，税收是财政收入的主要来源，90%以上的联邦财政收入来自联邦税收收入。为保证各级政府有一定的财力，能够提供其事权范围内的服务，每级政府都有一个主体税种作为它的主要财源。因此，美国的分税制是联邦、州和地方政府都有与其事权相对应的主体税种的三级税收体系。具体说来，包括：（1）联邦政府的税收体系。联邦政府的税收体系是以个人所得税、公司所得税和工薪税（社会保险税）三大直接税为核心，辅之以货物税、遗产税、赠与税和关税构成。（2）州政府的税收体系。州政府的税收体系是以营业税为主体，辅之以个人所得税、公司所得税、货物税
8、和各种使用税构成。（3）地方政府的税收体系。地方政府的税收体系是以财产税为主体，辅之以个人所得税、营业税和其他税收构成。三级政府之间还存在着复杂的税源共享关系。这种税源共享关系主要包括：（1）税收补征。联邦和州或地方政府对统一税源分别按不同税率各自征收，主要有两种方式：一是下级政府采用上级政府的税基，以自己的税率亲自征管；二是税收寄征，即上级政府替下级政府征收，然后拨给下级政府。（2）税收扣除。是在计算纳税人的应税所得时，允许从总收入中扣除已向州和地方政府缴纳的所得税额。（3）税收抵免。是纳税人对州和地方政府的纳税额可以抵消向联邦政府缴纳的税款。可抵免的税种有遗产税和失业保险税等。（4）税收分
9、享。是上级政府将所征收的某种税款的一定比例分给下级政府，此办法通常用来处理州和地方政府之间的关系。（5）税收免征。是对购买州和地方政府债券所得的利息收入，免征个人所得税，以有利于州和地方政府筹措资金。美国分税制的主要特点是：（1）与国际上普遍按税种来划分收入不同，美国采取税源分享的形式来划分税收收入，这是一种分权式的分税制度。联邦、州和地方政府都可以征收个人所得税、公司所得税、营业税以及其他税。美国分税制的这一特点，从根本来说是由美国的政治体制决定的。政治上分权必然导致各级政府在财政管理权限上相对分散。（2）主要税种在三级政府之间合理配置。所得税（包括个人所得税和公司所得税）、营业税和财产税是
10、美国的三大主体税种，而这三大税种又分别归属于联邦、州和地方政府，使三级政府各自拥有稳定可靠的收入来源，为履行各自的职责奠定了坚实的经济基础。（3）税收收入在三级政府之间的分配呈倒梯形分布。政府的级别越高，拥有的税收就越多。从西方各国的实际情况来看，中央掌握一定的财政收入就可以行使主动权。这样，联邦政府在很大程度上就可以凭借充裕的财力，对州和地方政府的发展进行有效的干预。（4）三级政府之间收入与职责划分清楚，各司其职。各级政府的支出主要依靠自己的收入。美国宪法对各级政府的财权作了一些具体的限制，即任何一级政府都不能妨碍其他政府的合法活动。因此，联邦政府在州和地方内的财产，州和地方政府不能对其课征
11、财产税。州和地方政府也不能对联邦政府发行公债的利息所得征税；对卖给联邦政府的产品所获得的销售收入，州和地方政府也不得征收营业税。可见，美国的分税制是一种严格的划分税种、依率计征的税收制度。（5）依法治税，严格理财。这是美国分税制的又一个重要特点。在美国，三级政府都有独立的税收立法权和税收征管权，不管是哪级政府的收支，都有相应的法律或法院的判决为依据。只要相应的法律条文没有修改或法院的判决没有被推翻，即使情况发生了变化，收支项目变得不合理了，也必须严格执行。（二）法国的分税制及其主要特征法国是西欧主要资本主义国家当中具有较强计划色彩的市场经济国家，政府十分重视财政的宏观调控职能，注意发挥税收、预
12、算和补助的作用。因此其税收管理具有高度集中的特征。其基本特征是税收管理权限主要集中在中央一级，在税收收入划分上也是中央占大头。法国的税收分为中央、省、市镇三级管理，分税制采取完全划分税种的办法。一些大宗的、税源稳定的税种都划归中央管理，不与地方分成。中央税主要包括个人所得税、公司所得税、增值税、消费税、登记税、印花税、工资税和关税等，占税收总收入的83%.其中增值税的比重最大，所得税次之。地方税分为直接税和间接税两种，主要包括行业税、居住税、建筑土地税、非建筑土地税、财产转移税、娱乐税等，仅占税收总收入的17%.其中，行业税、居住税和建筑土地税所占比重较大。法国的地方税主要由市镇征收，其次由省
13、征收。在税收管理权限方面，税收的立法权包括开征权、征税范围以及如何分配税收收入等，均由中央统一规定。具体的税收条例、法令由财政部制定，地方政府只能按国家的税收政策及法令执行。但地方政府也有一定的机动权力，如可以制定地方税收的税率，有权对纳税人采取某些减免税措施，有权开征一些捐费等。在税收征收管理上，法国分为中央、地方两套系统，分别征收各自的税收收入。法国的分税制是属于中央集权型的税收制度，其主要特征是：（1）中央税收收入占税收收入的比重很大，而且税收管理权限也主要集中于中央一级。法国的主要税种包括增值税、个人所得税、公司所得税、消费税和关税等，全部集中为中央收入，地方不得参与分成，中央税收收入
14、占税收总收入的比重为75%左右。在税收管理上，中央政府掌握着重要税种的立法权、税法解释权、开征停征权和减免权等。（2）地方政府的税收管理权较小。20世纪60年代以前，地方税有40多个税种，地方管理权限也较大，可以自行调整税率和税目。通过20世纪60年代末期和20世纪70年代初期的改革，目前地方税主要包括收入弹性较小的行业税、居住税和建筑土地税等，地方政府的税收管理权限较小。1982年实行非集中化以后，地方的管理权限又略有扩大。（3）建立了相应的转移支付制度，重视收入再分配的作用，同时也有利于照顾经济落后地区的发展。法国地方财政收入中相当大一部分是中央财政的专项补助，这体现了中央政府的宏观调控能
15、力。（三）日本的分税制及其特色日本是实行地方自治制度的单一制国家。行政机构分为中央、都道府县和市町村三级，其中47个都道府县和3253个市町村在法律上是平行的行政机构，统称为“地方公共团体”。与此相适应，日本的税收也分为中央、都道府县和市町村三级管理。税法由国会统一制定，内阁为实施税法制定政令，都道府县和市町村各级政府根据政令制定条例。各级税务机构为了贯彻执行税法和政令，需要制定各种各样的内部文件。当地方政府出现收不抵支的情况时，可以开征法定外普遍税，但该税的开征和调整必须经过地方议会讨论通过，并经自治大臣批准。在税收征收管理上，日本分为中央和地方两套系统，三级政府均有自己的征管机构，各自负责
16、征收自己的税收。日本的分税制按税种划分为国税和地方税。国税即中央税，主要包括个人所得税、法人所得税、继承税、赠与税、酒税、印花税等25种。地方税又分为道府县税和市町村税两个部分。道府县税包括道府县居民税、事业税、汽车税、餐馆饮食消费税等15种；市町村税包括市町村居民税、固定资产税、卷烟消费税、电税、煤气税等17种。在日本，凡是征收范围广、影响到全国利益的税种，都划为中央税。但是，在税收的使用上，为了支持地方经济文化事业，中央政府又以地方缴付税和地方让与税以及国库支出金等形式，进行转移支付。这样，一方面中央政府可以掌握对地方资金的支配权，使中央的政策意图能贯彻执行；另一方面，也有利于充分发挥地方政府调节和干预经济的自主性和积极性。地方缴付税是中央政府为了平衡各地区的经济发展，把国税中的所得税、法人税
