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1、第十五章所得税考情分析本章在近三年的考试中在客观题和主观题中均出现过。从内容上看，本章属于基础性章节，同时也是重点和难点章节。最近三年本章考试题型、分值、考点分布如下表所示： 题型 2011 年 2010年 2009年 考点单选题 1 题 1分 负债的计税基础多选题 1 题 2分 暂时性差异判断题 1 题 1 分 特殊事项产生的暂时性差异计算分析题1 题 10分 暂时性差异的分析；递延所得税、所得税费用及应交所得税的确认与计量合 计 2 题 11分 1 题 2分 1 题 1分 内容介绍内容讲解第一节计税基础和暂时性差异一、所得税会计概述采用资产负债表债务法进行核算。两层含义：资产负债表法；债务
2、法。资产负债表法从资产负债表出发 比较资产/负债的账面价值与计税基础确定应纳税/可抵扣暂时性差异 确认相关的递延所得税负债/资产产生背景：国际会计发展趋势以资产负债观取代收入费用观。（了解即可）债务法所得税税率变动时，相应调整递延所得税资产/负债资产负债表债务法计算的基本程序：J【例题 1判断题】在我国现行会计实务中，所得税会计的核算方法是资产负债表债务法。（）答疑编号 3265150101正确答案 二、资产的计税基础（一）概述资产的计税基础未来期间税法允许税前扣除的金额取得成本以前期间已累计税前扣除的金额比如：企业 2009 年末取得某固定资产，原价 120 万元，税法规定折旧年限为 3 年
3、，采用直线法折旧。不考虑其他因素。（二）四类资产的账面价值和计税基础之间的关系1.固定资产账面价值原价累计折旧固定资产减值准备会计与税收的差异主要来自：（1）折旧方法、折旧年限不同产生的差异（2）计提减值准备产生的差异计提减值准备账面价值下降，计税基础不变差异2.无形资产（1）初始确认时，内部研发产生差异。会计准则规定：研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件的支出资本化税法规定：符合“三新”标准的研发项目，未形成无形资产的，在发生当期按 150%税前扣除；形成无形资产的，按成本的 150%摊销比如：内部研发无形资产入账价值为 1 000 万元，会计、税法均按 10 年采用直线法摊销。则税
4、法的年摊销额1 000/10150%150（万元）J整个使用期间总共可税前扣除 1 500 万元。所以研发成功时，其计税基础未来期间税法允许税前扣除的金额1 500（万元）（2）后续计量时，差异来自摊销规定的不同及减值准备的提取。会计准则规定：对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，每期末进行减值测试。税法规定：除外购商誉外，无形资产均应在一定期间内摊销无形资产的摊销和计提减值准备可以比照固定资产的折旧和计提减值准备来理解。3.以公允价值计量的金融资产（1）交易性金融资产会计：公允价值变动计入当期损益税法：不确认公允价值变动。比如：2010 年初购入一项交易性金融资产，成本 100 万元，2
5、010 年末公允价值为 120 万元。则，2010 年末账面价值120（万元）；计税基础100（万元）。（2）可供出售金融资产会计：公允价值变动计入资本公积。税法：不确认公允价值变动。接上例，假设划分为可供出售金融资产，也类似。即计税基础120（万元）；计税基础100（万元）。4.其他资产（1）投资性房地产采用公允价值模式的，其期末账面价值为公允价值而税法不认可其公允价值变动，计税基础应以取得时的历史成本为基础确定。采用成本模式的，暂时性差异的计算可比照固定资产或无形资产来理解。（2）其他计提了资产减值准备的各项资产主要包括：存货应收账款以成本模式计量的投资性房地产等减值准备税法均不允许税前扣
6、除，由此产生暂时性差异。【例题 2单选题】某公司 2008 年 12 月 1 日购入的一项环保设备，原价为 1 000 万元，使用年限为 10 年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收规定允许按双倍余额递减法计提折旧，设备净残值为 0。2010 年末企业对该项固定资产计提了 80 万元的固定资产减值准备。2010 年末该项设备的计税基础是（）万元。A.800B.720C.640D.560答疑编号 3265150102正确答案C答案解析2010 年末该项设备的计税基础1 000200160640（万元）。【例题 3多选题】不考虑其他因素，下列各事项中，不会导致计税基础和账面价值产生差异的有（）。A
7、.存货期末的可变现净值高于成本（以前未计提过跌价准备）B.交易性金融资产期末公允价值低于成本C.固定资产发生的维修支出D.使用寿命不确定的无形资产计提减值准备答疑编号 3265150103正确答案AC答案解析选项 A，不需要计提减值准备，账面价值等于计税基础；选项 B，账面价值小于计税J基础；选项 C，应计入当期损益，不影响账面价值，不会导致计税基础和账面价值产生差异；选项D，如果发生减值，则会导致账面价值和计税基础产生差异，不符合题意。 三、负债的计税基础（一）概述负债的计税基础账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额对比：资产的计税基础是指未来税法允许扣除的金额；（二）四类负债的账面价值与计
8、税基础之间的差异1.预计负债两种情况（1）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时允许税前扣除。会计规定，预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。税法规定，有关的支出在发生时税前扣除所以其计税基础为零。【例题 4计算题】某企业预计了产品保修费用 100 万元，符合预计负债确认条件。如何确定预计负债的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150104正确答案账务处理：借：销售费用1 000 000贷：预计负债1 000 000账面价值100（万元）因税法最终是允许企业扣除所有的预计产品保修费用的，因此未来期间税法允许扣除的金额就是 100 万元。计税基础1001000（
9、万元）账面价值 100 万元 计税基础 0产生可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产（100 万元所得税税率 25%）。 （2）税法：现在不允许税前扣除，将来实际发生时也不允许税前扣除。如企业的罚款支出，有可能满足预计负债确认条件确认了一项预计负债。【例题 5计算题】某企业违反环保法的规定被起诉，确认了预计负债 100 万元，如何确定预计负债的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150105正确答案相关分录为：借：营业外支出1 000 000贷：预计负债1 000 000预计负债账面价值100（万元）税法规定，违反环保法的罚款支出不论是否实际支付，均不得税前扣除，即未来期间税法允许扣除的金额为
10、 0。负债的计税基础1000100（万元）因此不形成暂时性差异。2.预收账款两种情况（1）会计确认收入与税法确认收入时点不同会计：不符合收入确认条件，确认为预收账款。税法：应计入应纳税所得额。【例题 6计算题】某企业发出商品一批并开具增值税专用发票。商品成本 80 万元，不含税J价款 100 万元，款项已经收存银行。假定由于不符合会计上收入确认的条件而没有确认收入，但是按税法规定，纳税义务已经发生。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150106正确答案账务处理：借：发出商品800 000贷：库存商品800 000借：银行存款1 170 000贷：预收账款1 000 000
11、应交税费应交增值税170 000账面价值100 万元税法上本期计入应纳税所得额。未来会计上确认收入时，税法上不再交税，可全部税前扣除。计税基础1001000负债的账面价值 100 计税基础 0，产生可抵扣暂时性差异，应确认递延所得税资产。（2）会计确认收入与税法确认收入时点相同会计：不确认收入税法：也不认可此项收入，在本期不需要纳税。即会计与税法的规定是一致的，将来确认收入时要纳税，因此未来期间税法允许税前扣除的金额是零。【例题 7计算题】某企业采取订单生产方式，2010 年 12 月预收客户账款 100 万元，产品尚未生产。如何确定预收账款的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150107
12、正确答案账务处理：借：银行存款1 000 000贷：预收账款1 000 000预收账款账面价值100 万元本题会计上不确认收入，计入预收账款，税法上当期也不计入应纳税所得额。未来销售商品会计确认收入时，税法上也要计入应纳税所得额，没有允许税前抵扣的金额。负债计税基础账面价值未来期间税法允许税前扣除的金额1000100 万元预收账款账面价值与计税基础相等，不形成暂时性差异。3.应付职工薪酬会计规定：为获得职工提供的服务所给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法：合理的薪酬基本允许税前扣除，但税法中如果规定了税前扣除标准的，则超过标准的部分，应进行纳
13、税调整。因超过部分在以后期间也不允许税前扣除，其账面价值等于计税基础。【例题 8计算题】假定某企业当期计提应付职工薪酬情况如下：借：生产成本5 000 000制造费用3 000 000管理费用等2 000 000贷：应付职工薪酬 10 000 000假定税法规定了税前扣除标准，且税前扣除标准为 700 万。如何确定该项负债（应付职工薪酬）的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150108J正确答案应付职工薪酬账面价值1 000（万元）按照假定的税法规定，税前扣除标准为 700 万，相差的 300 万元，当期不能税前扣除（需做纳税调增），未来期间也不允许税前扣除，即未来期间可税前扣除的金额是零
14、。负债计税基础1 00001 000（万元）账面价值计税基础，不形成暂时性差异。4.其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金本期不能税前扣除，将来也不能税前扣除，所以计税基础等于账面价值。四、特殊项目产生的暂时性差异1.会计未确认资产或负债，但税法能确定其计税基础：广告费和业务宣传费广告费和业务宣传费支出，会计上：计入当期损益（销售费用等）税法上：不超过当年销售收入 15%的部分，准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。因此可以确定其计税基础因此账面价值与计税基础存在差异，形成暂时性差异【例题 9计算题】A 公司
15、209 年发生了 2 000 万元广告费支出，发生时已作为销售费用计入当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入 15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。A 公司 209 年实现销售收入 10 000 万元。如何确定该项广告费的账面价值和计税基础？答疑编号 3265150201正确答案该广告费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，如果将其视为资产，其账面价值为 0。按税法规定，该支出当期可予税前扣除 1 500 万元（10 00015%），当期未予税前扣除的500 万元可以向以后年度结转，其计税基础为 500 万元。所以账面价值与其计税基础产生了暂时性差异。2.对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减本质上可抵扣未来纳税额（亏损后前 5 年），与可抵扣暂时性差异作用相同，均能够减少未来期间的应纳税所得额，因此，符合条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。比如：假定 20
