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1、企业会计准则第16号 政府补助 华普天健会计师事务所 特殊普通合伙 浙江分所沈丽琴 2017年10月 原因 将所有来源于政府的经济资源都纳入本准则适 用范围是否合理 政府补助和收入的区分 新能源汽车价格补贴 家电下乡补贴等名义上是政府补贴 实际上与企 业日常经营活动密切相关且构成了企业商品或服 务对价的组成部分 应当作为收入而不是政府 补助进行会计处理 修订政府补助准则的原因 修订政府补助准则的原因 将所有政府补助都计入营业外收入是否合理 会计科目的使用 政府补助被要求计入营业外 收入 但在实务中 部分补助资金与企业日常 经营活动密切相关 不宜计入营业外收入 修订政府补助准则的原因 基本建设财
2、务规则要求将财政贴息冲减项目 建设成本 即净额法 财政贴息这款从成本 中扣除 如何处理这一规定与原准则之间 的不一致 财政贴息的会计处理 实务中关于财政贴息会 计处理持有不同观点 需要予以统一规范 政府补助准则的主要内容 总则 定义 特征 分类 适用范围 确认与计量 列报 衔接规定 附则 政府补助准则的主要内容 第一章 总则 定义 特征 分类 适用范围 政府补助的定义 特征及适用范围 定义 企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性 资产 形式上有无偿拨款 税收返还 财政贴息 以及无偿给予非货币性资产等 直接免征 增加 计税抵扣额 抵免部分税额 增值税出口退税 此定义与2006年政府补助准则中的定
3、义相比没有 变化 特征 来源于政府的经济资源 无偿性 政府补助的定义 特征及适用范围 适用范围 1 政府补助准则 2 企业从政府取得的经济资源 如果与企业销售商品或提 供服务等活动密切相关 且是企业商品或服务的对价或者是对 价的组成部分 适用 企业会计准则第14号 收入 等相 关会计准则 政府购买服务 不适用本准则 适用收入准则 为主营业务 收入 3 所得税减免 适用 企业会计准则第18 号 所得税 政府补助的定义 特征及适用范围 适用范围 4 政府以投资者身份向企业投入资本 享有相应的所有者 权益 不适用本准则 政府与企业之间双向 互惠的交易不属于政府补助 政府以投 资者身份向企业投入资本
4、享有企业相应的所有权 政府与企 业之间是投资者与被投资者的关系 属于互惠交易 此时 政 府拨入的投资补助等专项拨款中 国家相关文件要求作为所有 者权益进行会计处理的 不属于本准则规范的政府补助 政府 资本性投入 计入实收资本或资本公积科目 政府补助的定义 特征及适用范围 来源 于政 府的 经济 资源 适用收入等其他准则 销售商品或提供服 务 且构成对价 遵循其他法规制度的 规定 政府的资本性 投入 政府补助 遵循本准 则的规定 来源 于其 他方 的经 济资 源 属于其他方的投资 或捐赠等 是否具有 无偿性 政府是实 际拨付者 是 否 否 否 是 有确凿证据表明政府是补助的实际拨付者 其他方只起
5、到代收代付作用 的 该项补助也属于来源于政府的经济资源 政府补助的定义 特征及适用范围 例 甲企业是生产和销售高效照明产品的企业 国 家以价格补贴的方式支持高效照明产品的推广使用 甲企业需以中标协议供货价格减去财政补贴资金 后的价格将高效照明产品销售给终端用户 并按照 高效照明产品实际安装数量 中标供货协议价格 补贴标准 申请财政补贴资金 政府补助的分类 与资产相关 的政府补助 与收益相关 的政府补助 政府补助 确认为递延收益 并逐 期摊销 总额法 冲减相关资产账面价值 净额法 补偿以后期间 先确认为 递延收益 再结转损益或 冲减相关成本 总额法或净额法 补偿以前期间的 计入当 期损益或冲减相
6、关成本 总额法或净额法 体现配 比原则 财政贴息一定是净额法 政府补助准则的主要内容 第二章 确认和计量 确认条件 计量属性 账务处理 方法 科目 退回 特定业务 综合性补助 财政贴息 确认条件和计量属性 确认条件 企业能够满足政府补助所附条件 企业能够收到政府补助 计量属性 货币性资产 收到或应收的金额 非货币性资产 公允价值或名义金额 会计处理的原则 第十一条 与企业日常活动相关的政府补助 应当按照经济业 务实质 计入其他收益或冲减相关成本费用 wjx 两种处理方 法 与企业日常活动无关的政府补助 应当计入营业外收 支 第16号准则 政府补助中对于 日常活动 没有做出明确的定义 日常活动
7、通常情况下 若政府补助补偿的成本费用是营业利润之中的项目 或该 补助与日常销售行为密切相关如增值税即征即退等 则认为该政府补助与日常活动 相关 企业购建固定资产等业务活动 已经明确答复为 日常活动 在准则制定者看来 这里的 与日常活动无关 的内涵 无限接近于 企业所得税法 中的 与企业生产经 营活动无关 政府补助的账务处理 方法和科目 准则修订前 准则修订后 企业对经济业务选择总额法或净额法后 应当对该业务一贯地运用 该方法 不得随意变更 总额法营业外收入 总额法 净额法 营业外收入 其他收益 冲减费用 冲减生产成本 冲减营业外支出 原准则仅提到了总额法 与日常活动是否相关总额总额 法净额净额
8、 法 与日常活 动动相关 政府补助的确认 先确认为递 延收益 之后 在相关资产使用 寿命内按照合理 系统 的方法 将递延收益分 期计入 其他收益 冲减资产的账面价值 按照调整后的账面 价值计提折旧或进行 摊销 已经确认的政府补助 的退回 先冲减递延收益 余额 不足冲减的 不足部分 再计入 其他收益 增加资产的账面价值 按照调整后的账面 价值计提折旧或进行 摊销 与日常活 动动无关 政府补助的确认 先确认为递 延收益 之后 在相关资产使用 寿命内按照合理 系统 的方法 将递延收益分 期计入 营业外收入 与 与日常活动相关 的 会计处理相同 已经确认的政府补助 的退回 先冲减递延收益 余额 不足冲
9、减的 不足部分 再计入 营业外收入 与 与日常活动相关 的 会计处理相同 与资产相关的政府补助的会计处理 与日常活动是否相关总额总额 法净额净额 法 与日常活 动动相关 政府补助的确认 先确认为递 延收益 之 后 在相关成本或费用 确认的期间 将递延收 益计入 其他收益 先确认为递 延收益 之 后 在相关成本或费用 确认的期间 将递延收 益冲减成本 费用 已经确认的政府补助的 退回 先冲减递延收益 余额 不足冲减的 不足部分 再计入 其他收益 先冲减递延收益 余额 不足冲减的 不足部分 再计入当期损益 成 本 费用 与日常活 动动无关 政府补助的确认 先确认为递 延收益 之 后 在相关成本或费
10、用 确认的期间 将递延收 益计入 营业外收入 先确认为递 延收益 之 后 在相关损失确认的 期间 将递延收益冲减 营业外支出 已经确认的政府补助的 退回 先冲减递延收益 余额 不足冲减的 不足部分 再计入 营业外收入 先冲减递延收益 余额 不足冲减的 不足部分 再计入当期损益 营 业外支出 与收益相关的政府补助 补偿企业以后期 间的相关成本费用或损失的 与日常经营是否相关总额总额 法净额净额 法 与日常经经 营营相关 政府补助的确认在确认时直接计入 其他收益 在确认时直接冲减 成本或费用 已经确认的政府补助 的退回 直接冲减 其他收益 直接计入成本或费 用 与日常经经 营营无关 政府补助的确认
11、在确认时直接计入 营业外收入 在确认时直接冲减 营业外支出 已经确认的政府补助 的退回 直接冲减 营业外收 入 直接计入 营业外支 出 与收益相关的政府补助 补偿企业已发生 的相关成本费用或损失的 政府补助的账务处理 方法和科目 1 一家核算单位的政府补助不能将其中的与收益相关的采用总额法 而 将与资产相关的采用净额法 反之亦然 即 即除借款贴息以外的政府补 助 只能在总额法和净额法中选择一项 而借款贴息只能采用净额法 而 原准则采用的都是总额法 2 如果母子公司的会计政策不一致 那么在编制合并财务报表时要按照 母公司的会计政策进行调整 统一 3 如果企业选择了一种会计政策 在理论上未来存在变
12、更的可能 但据 了解 在实务中 未来进行变更 其理由是非常难以自圆其说的 所以刚 开始就要选择好 与资产相关的政府补助 举例 方法一 企业选择总额法进行会计处理 1 实际收到财政拨款 确认递延收益 借 银行存款 2 100 000 贷 递延收益 2 100 000 2 购入设备 借 固定资产 4 800 000 贷 银行存款 4 800 000 3 月末计提折旧 同时分摊递延收益 计提折旧 假设该设备用于污染物排放测试 折旧费用计入制造费用 借 制造费用 40 000 贷 累计折旧 40 000 分摊递延收益 月末 借 递延收益 17 500 贷 其他收益 17 500 与资产相关的政府补助
13、举例 方法二 企业选择净额法进行会计处理 1 实际收到财政拨款 借 银行存款 2 100 000 贷 递延收益 2 100 000 2 购入设备 借 固定资产 4 800 000 贷 银行存款 4 800 000 借 递延收益 2 100 000 贷 固定资产 2 100 000 3 月末计提折旧 借 制造费用 22 500 贷 累计折旧 22 500 与收益相关的政府补助 补偿以后期间 假设企业收到1000万元人才引进奖励补助资金 用于补偿以 后年度引进人才发生的费用 本例中选用净额法 其账务处理 如下 1 企业实际收到补贴资金 借 银行存款 1 000 贷 递延收益 1 000 2 以后年
14、度 企业将补贴资金发放引进人才的奖金时 借 递延收益 400 300 300 贷 管理费用 400 300 300 与收益相关的政府补助 补偿以前期间 例 某企业销售其自主开发生产的动漫软件 按照国家有关 规定 该企业的这种产品适用增值税即征即退政策 按17 的 税率征收增值税后 对其增值税实际税负超过3 的部分 实 行即征即退 该企业实际退回10万元 该企业实际收到退回的增值税额时 账务处理如下 借 银行存款 100 000 贷 其他收益 100 000 与收益相关的政府补助 补偿以前期间 例 企业是芳烃技术研发和生产企业 芳烃的原料是石脑 油 石脑油按成品油项目在生产环节征消费税 根据国家
15、有关 规定 对使用燃料油 石脑油生产乙烯芳烃的企业购进并用于 生产乙烯 芳烃类化工产品的石脑油 燃料油 按实际耗用数 量退还所含消费税 企业根据当期产量及所购原料供应商的消 费税证明 申请退还相应的消费税 当期应退消费税为242 075元 该企业在期末结转存货成本和主营业务成本之前 账务处 理如下 借 其他应收款 242 075 贷 生产成本 242 075 政府补助退回的处理 处理原则 已确认的政府补助需要退回的 应当在需要退回的当期分情 况按照以下规定进行会计处理 一 初始确认时冲减相关资产账面价值的 调整资产账面价 值 二 存在相关递延收益的 冲减相关递延收益账面余额 超 出部分计入当期
16、损益 三 属于其他情况的 直接计入当期损益 政府补助退回的处理 例 方法一 企业选择总额法进行会计处理 应当结转递延 收益 假设退回补助210万元 递延收益余额为189万 并 将超出部分计入当期损益 企业退回补助款时 借 递延收益 1 890 000 其他收益 210 000 贷 银行存款 2 100 000 政府补助退回的处理 方法二 企业选择净额法进行会计处理 应当视同一开始就没 有收到政府补助 调整相关资产账面价值 本例中应调整固定 资产成本和累计折旧 将实际退回金额与账面价值调整数之间 的差额计入当期损益 企业退回补助款时 借 固定资产 2 100 000 制造费用 210 000 贷 银行存款 2 100 000 累计折旧 210 000 特定业务 综合性项目补助 处理原则 同时包含与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助 企业需要将其进行分解并分别进行会计处理 难以区分的 企业应当将其整体归类为与收益相关的政府 补助进行处理 特定业务 政策性优惠贷款贴息 财政将贴息资金 拨付给贷款银行 财政将贴息资金 直接拨付给企业 以实际收到的借款金额入账 按照本金和优惠利率计算相关
