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1、第十五章所有者权益本章考情分析本章主要阐述实收资本、其他权益工具、资本公积和其他综合收益及留存收益的会计处理，分数适中。本章近三年主要考点：（1）所有者权益资本性项目；（2）直接计入所有者权益的利得或损失；（3）其他综合收益的计算；（4）接受大股东捐赠的会计处理；（5）影响留存收益的事项等。本章应关注的主要问题：其他权益工具、资本公积和其他综合收益及留存收益的核算的内容及会计处理等。2019年教材主要变化本章内容无变化。主要内容第一节实收资本第二节其他权益工具第三节资本公积和其他综合收益第一节实收资本实收资本概述实收资本增减变动的会计处理一、实收资本概述股份有限公司，应当设置“股本”科目；除股
2、份有限公司外，其他企业应设置“实收资本”科目，核算投资者投入资本的增减变动情况。该科目的贷方登记实收资本的增加数额，借方登记实收资本的减少数额，期末贷方余额反映企业期末实收资本实有数额。二、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理1.企业增加资本的一般途径（1）将资本公积转为实收资本或股本借：资本公积资本溢价（或股本溢价）贷：实收资本（或股本）（2）将盈余公积转为实收资本或股本借：盈余公积贷：实收资本（或股本）（3）所有者投入借：银行存款等贷:实收资本（或股本） 资本公积资本溢价（或股本溢价）2.股份有限公司发行股票股利借：利润分配转作股本的股利贷：股本3.可转换公司债券持有人行
3、使转换权利借：应付债券其他权益工具应付利息(尚未支付的应付利息)贷：股本资本公积股本溢价4.企业将重组债务转为资本借：应付账款贷：实收资本(或股本)资本公积资本溢价(或股本溢价)营业外收入5.以权益结算的股份支付的行权借：资本公积其他资本公积贷：实收资本（或股本）资本公积资本溢价（或股本溢价）（二）实收资本减少的会计处理1.一般企业减资借：实收资本贷：银行存款等2.股份有限公司采用回购本企业股票减资（1）回购本公司股票时借：库存股（实际支付的金额）贷：银行存款（2）注销库存股时借：股本（注销股票的面值总额）资本公积股本溢价（差额先冲股本溢价）盈余公积（股本溢价不足，冲减盈余公积）利润分配未分配
4、利润（股本溢价和盈余公积仍不足部分）贷：库存股（注销库存股的账面余额）回购价格低于回购股票的面值总额时：借：股本（注销股票的面值总额）贷：库存股（注销库存股的账面余额）资本公积股本溢价（差额）【教材例15-1】B股份有限公司截至208年12月31日共发行股票30 000 000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6 000 000元，盈余公积金4 000 000元。经股东大会批准，B公司以现金回购本公司股票3 000 000股并注销。假定B公司按照每股4元回购股票，不考虑其他因素，B公司的财务处理如下：库存股的成本=3 000 0004=12 000 000（元）借：库存股12 000 0
5、00贷：银行存款12 000 000借：股本 3 000 000资本公积股本溢价 6 000 000盈余公积 3 000 000贷：库存股12 000 000增加内容：假定B公司以每股0.9元回购股票，其他条件不变。B公司的账务处理如下：库存股的成本=3 000 0000.9=2 700 000（元）借：库存股 2 700 000贷：银行存款 2 700 000借：股本 3 000 000贷：库存股 2 700 000资本公积股本溢价 300 000由于B公司以低于面值的价格回购股票，股本与库存股成本的差额300 000元应作增加资本公积处理。【例题多选题】甲股份有限公司（以下简称甲公司）21
6、8年12月31日所有者权益为：股本2 000万元（面值为1元），资本公积800万元（其中，股本溢价300万元），盈余公积500万元，未分配利润0万元。经董事会批准以每股5元回购本公司股票200万股并注销。关于回购股票，下列会计处理正确的有（）。A.回购股票时，企业库存股的入账金额是1 000万元B.注销回购库存股时，企业股本减少的金额是1 000万元C.注销回购库存股时，“资本公积股本溢价”科目的金额是800万元D.企业注销回购库存股不影响企业的所有者权益总额【答案】AD【解析】企业回购股票，应按实际支付的金额1 000万元作为库存股的入账金额，选项A正确；注销库存股时，应按股票面值和注销股数
7、计算的股票面值总额200万元计入股本，选项B错误；注销库存股时冲销的资本公积应以“资本公积股本溢价”的金额300万元为限，不足冲减的，冲减留存收益，选项C错误；企业注销库存股是企业所有者权益内部的变动，不影响所有者权益总额，选项D正确。第二节其他权益工具其他权益工具会计处理的基本原则科目设置主要账务处理企业发行的除普通股（作为实收资本或股本）以外，按照金融负债和权益工具区分原则分类为权益工具的其他权益工具，按照以下原则进行会计处理：一、其他权益工具会计处理的基本原则对于归类为权益工具的金融工具，无论其名称中是否包含“债”，其利息支出或股利分配都应当作为发行企业的利润分配，其回购、注销等作为权益
8、的变动处理；对于归类为金融负债的金融工具，无论其名称中是否包含“股”，其利息支出或股利分配原则上按照借款费用进行处理，其回购或赎回产生的利得或损失等计入当期损益。企业（发行方）发行金融工具，其发生的手续费、佣金等交易费用，如分类为债务工具且以摊余成本计量的，应当计入所发行工具的初始计量金额；如分类为权益工具的，应当从权益（其他权益工具）中扣除。二、科目设置1.应付债券：发行方对于归类为金融负债的金融工具。2.衍生工具：对于需要拆分且形成衍生金融负债或衍生金融资产。3.交易性金融负债：核算发行的且嵌入了非紧密相关的衍生金融资产或衍生金融负债的金融工具，如果发行方选择将其整体指定为以公允价值计量且
9、其变动计入当期损益的金融工具。4.其他权益工具：企业发行的除普通股以外的归类为权益工具的各种金融工具。三、主要账务处理（一）发行方的账务处理1.发行方发行的金融工具归类为债务工具并以摊余成本计量，与应付公司债券核算相同。2.发行方发行的金融工具归类为权益工具借：银行存款贷：其他权益工具优先股、永续债等在存续期间分派股利：借：利润分配应付优先股股利、应付永续债利息等贷：应付股利优先股股利、永续债利息等3.发行方发行的金融工具为复合金融工具，与可转换公司债券核算相同。4.发行的金融工具本身是衍生金融负债或衍生金融资产或者内嵌了衍生金融负债或衍生金融资产的，按照金融工具确认和计量准则中有关衍生工具的
10、规定进行处理。5.权益工具与金融负债重分类（1）权益工具重分类为金融负债借：其他权益工具优先股、永续债等（账面价值）贷：应付债券优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整） （应付债券公允价值与面值的差额）（或借方）资本公积资本溢价（或股本溢价）（重分类日应付债券公允价值与权益工具账面价值的差额）（或借方）【提示】如果资本公积不够冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。（2）金融负债重分类为权益工具借：应付债券优先股、永续债等（面值）优先股、永续债等（利息调整）（利息调整余额）（或贷方）贷：其他权益工具优先股、永续债等6.发行方按合同条款约定赎回所发行的除普通股以外的分类为权益工具的金融
11、工具回购借：库存股其他权益工具贷：银行存款注销借：其他权益工具贷：库存股其他权益工具资本公积资本溢价（或股本溢价）（或借方）【提示】如果资本公积不够冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润。发行方按合同条款约定赎回所发行的分类为金融负债的金融工具，按该工具赎回日的账面价值，借记“应付债券”等科目，按赎回价格，贷记“银行存款”等科目，按其差额，借记或贷记“财务费用”科目。7.发行方按合同条款约定将发行的除普通股以外的金融工具转换为普通股借：应付债券（账面价值）其他权益工具（账面价值）贷：实收资本（或股本）（面值）资本公积资本溢价（或股本溢价）（差额）银行存款（不足1股，差额以现金支付）（二）投资方的
12、账务处理如果投资方因持有发行方发行的金融工具而对发行方拥有控制、共同控制或重大影响的，按照企业会计准则第2号长期股权投资和企业会计准则第20号企业合并进行确认和计量；投资方需编制合并财务报表的，按照企业会计准则第33号合并财务报表的规定编制合并财务报表。第三节资本公积和其他综合收益资本公积确认与计量其他综合收益的确认与计量及会计处理留存收益一、资本公积确认与计量资本公积的来源包括资本（或股本）溢价以及其他资本公积。资本（或股本）溢价是指企业收到投资者的超过其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资。形成资本溢价（或股本溢价）的原因有溢价发行股票，投资者超额缴入资本等。（一）资本溢价或股本溢价的
13、会计处理1.资本溢价投资者投入的资本中按其投资比例计算的出资额部分，应记入“实收资本”科目，大于部分记入“资本公积资本溢价”科目。2.股本溢价股份有限公司在采用与股票面值相同的价格发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，应全部记入“股本”科目；在采用溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，相当于股票面值的部分记入“股本”科目，超过股票面值的溢价部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后，记入“资本公积股本溢价”科目。【提示】上市公司收到的由其控股股东或其他原非流通股股东根据股改承诺为补足当期利润而支付的现金，应作为权益性交易计入所有者权益。（二）其他资本公积的会计处理1.以权益结算的股份支
14、付（1）在等待期每个资产负债表日，应按确定的金额借：管理费用等贷：资本公积其他资本公积（2）行权日借：银行存款（按行权价收取的金额）资本公积其他资本公积（等待期累计确定的金额）贷：实收资本（或股本）资本公积资本溢价（或股本溢价）2.采用权益法核算的长期股权投资（1）被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动，投资方按持股比例计算应享有的份额借：长期股权投资其他权益变动贷：资本公积其他资本公积或作相反会计分录。（2）处置采用权益法核算的长期股权投资时借：资本公积其他资本公积贷：投资收益（或相反分录）（三）资本公积转增资本（或股本）的会计处理借：资本公积贷：实收资本（或股本）
