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1、房地产业“营改增”政策分析与实务操作方法一、概述2016年3月23日，财政部、国家税务总局发布关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税201636号，以下简称：“36号文”），明确了房地产业、建筑业、金融业、生活服务业自5月1日起全面实施营改增试点的政策细则。（一）课程依据2016年3月23日，财政部、国家税务总局联合下发了财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税201636号）附件1：营业税改征增值税试点实施办法附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定附件3：营业税改征增值税试点过渡政策的规定附件4：跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定1.国家税务总局关于
2、全面推开营业税改征增值税试点后增值税纳税申报有关事项的公告国家税务总局公告2016年第13号2.国家税务总局关于发布纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法的公告国家税务总局公告2016年第14号3.国家税务总局关于发布不动产进项税额分期抵扣暂行办法的公告国家税务总局公告2016年第15号4.国家税务总局关于发布纳税人提供不动产经营租赁服务增值税征收管理暂行办法的公告国家税务总局公告2016年第16号5.国家税务总局关于发布纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法的公告国家税务总局公告2016年第17号6.国家税务总局关于发布房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行
3、办法的公告国家税务总局公告2016年第18号7.国家税务总局关于营业税改征增值税委托地税机关代征税款和代开增值税发票的公告国家税务总局公告2016年第19号8.国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告国家税务总局公告2016年第23号（二）增值税改革的背景我国增值改革的发展历程第一阶段：1994年以前1.1954年法国推行增值税。2.我国1979年引入增值税。3.1984年国务院发布增值税条例（草案）。第二阶段：1994年税改1.将增值税征税范围扩大到所有货物和加工修理修配劳务；2.增值税营业税同时存在；3.实行生产型增值税；第三阶段：增值税逐步转型1.2004年
4、振兴东北老工业基地改革试点；2.自2007年7月1日起，在中部地区6个省的26个老工业基地城市中的8个行业试行扩大增值税抵扣范围的试点。3.2008年7月，内蒙古东部5个市（盟）被纳入增值税转型改革试点范围。4.从2009年1月1日起在全国范围内实施增值税转型改革。第四阶段：营业税改增值税2012年元月：上海2012/09/01：北京2012/10/01：江苏、安徽2012/11/01：福建、厦门、广东、深圳2012/12/01：浙江、宁波、湖北、天津2013年8月1日：国务院常务会议决定自2013年8月1日起，将交通运输业和部分现代服务业营改增试点在全国范围内推开。2014年1月1日:在全国
5、范围内开展铁路运输和邮政业营改增试点。2014年6月1日:电信业纳入营改增范围。2016年5月1日建筑业、销售不动产、金融业、生活服务业四个行业。（三）营业税改征增值税的意义1.财税体制改革重头戏，供给侧结构性改革的重要措施；2.短期：减税负，降成本；长期：税制优化，促进产业转型和结构优化；3.减法：综合降税；加法：经济中高速增长；乘法：产业迈向中高端；4.我国目前最重要的税制改革；5.有利于完善税制，消除重复征税6.有利于税收征管与发票管理7.最大的一项结构性减税计划；8.本次营改增确保所有行业税负只减不增；9.通过营改增的减税，逐步实现国家的经济战略意图（结构转变和经济发展）；10.消化减
6、税：扩赤字，稳增长，降支出，提效率。（四）营改增的特点：一次流转税领域的重大改革增值税政策的双轨制平稳过渡，政策平移兼顾中央和地方利益平衡服务业和中小微企业获益最大对企业内控管理提出更高的要求征管领域的一次重大变革：地到国，国地协同多税率，征收率，预征率明确了涉税会计辅助核算的模式金融业缴纳增值税为世界首创二、纳税人（一）政策规定根据36号文附件1营业税改征增值税试点实施办法第一章的规定，可以明确：1.在中华人民共和国境内销售自己开发的房地产项目的企业，为增值税纳税人。2.增值税纳税人分为一般纳税人与小规模纳税人两大类。应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额）超过财政部和国家税务总局规
7、定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。即，纳税人年应征增值税销售额超过500万元（含本数）的为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。（二）政策分析按照我国现行增值税的管理模式，对增值税纳税人实行分类管理，在本次增值税改革试点中仍予以沿用，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人与一般纳税人的划分，以年应税销售额及会计核算是否健全，能否提供准确税务资料为主要标准。从房地产行业特点来看，绝大部分房地产企业满足
8、一般纳税人的标准。虽然从理论上，我们还可以去筹划选择一般纳税人还是小规模纳税人，哪个对企业更有利，但是在实务中，主管税务机关基于房地产业的特点，一般都会要求将房地产企业认定为一般纳税人。同时，对于新成立房地产企业会存在一个比较现实的问题房地产开发企业在项目开始阶段一般希望登记为增值税一般纳税人，这样就可以从销项税额中抵扣相应的进项税额，但实务操作中，项目开始之初，房地产开发企业尚未取得销售收入（若不考虑预售），因此可能无法顺利登记为一般纳税人，导致企业无法及时抵扣应抵扣的进项税。所以，新成立房地产企业必须重视会计核算管理，根据要求，按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算，能
9、够提供准确税务资料。（三）实务关注点房地产企业在认定一般纳税人资格过程中，有以下几点需要把握：1.房地产企业销售额的范围界定根据36号文附件2营业税改征增值税试点有关事项的规定，房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。房地产开发企业以接盘等形式购入未完工的房地产项目继续开发后，以自己的名义立项销售的，属于18号公告规定的销售自行开发的房地产项目。18号公告对可扣除土地价款的范围进一步明确为“当期销售房地产项目对应的土地价款”。同时，18号公告对土地价款提出了台账
10、管理要求。一般纳税人应建立台账登记土地价款的扣除情况，扣除的土地价款不得超过纳税人实际支付的土地价款。2.年应税销售额如何掌握（1）年应税销售额计算试点实施之日（含）5月1日以后，年应税销售额是以试点实施之日（含）5月1日为首个起始月份，连续不超过12个月的经营期内，销售服务、无形资产或者不动产的累计销售额，含免税销售额、跨境销售额，以及按规定已从销售额中差额扣除的部分等。（2）年应税销售额标准试点实施之日（含）以后，年应税销售额标准为500万元（含），财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整。同时该销售额应为不含税销售额，如果含税，应按照应税行为的适用征收率换算为不含税销售额。试点
11、实施之日以前，年应税销售额标准也为500万元（含）。但年应税销售额需按以下公式换算：年应税销售额所属期2015年1月-2015年12月销售服务、无形资产或者不动产的营业收入合计（13%）即所属期2015年1月-2015年12月销售服务、无形资产或者不动产的营业收入合计为515万元（含）。3.“三证合一”对一般纳税人认定有何影响“三证合一”后，工商行政管理部门核发的加载法人和其他组织统一社会信用代码的营业执照具备原税务登记证件功能。主管税务机关在为纳税人办理增值税一般纳税人登记时，纳税人税务登记证件上不再加盖“增值税一般纳税人”戳记。主管税务机关核发退还纳税人留存的增值税一般纳税人资格登记表是证
12、明企业一般纳税人资格的凭据。三、征税范围（一）政策规定1.根据36号文附件1中的销售服务、无形资产、不动产注释规定，房地产业主要涉及以下税目：（1）房地产企业销售自己开发的房地产项目适用销售不动产税目；（2）房地产企业出租自己开发的房地产项目（包括如商铺、写字楼、公寓等），适用租赁服务税目中的不动产经营租赁服务税目和不动产融资租赁服务税目（不含不动产售后回租融资租赁）。2.不征收增值税的项目下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。（3）境外单位或者个人向境内
13、单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。（4）财政部和国家税务总局规定的其他情形。（二）政策分析1.不动产的界定根据销售服务、无形资产、不动产注释，不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物等。建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其他活动的建造物。构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。2.征税范围36号文明确增值税将适用于房地产销售和租赁业务，并且影响主要的房地产类型，比如
14、住宅、写字楼、工业地产以及商业地产。18号公告则进一步明晰了征税范围，其在对“自行开发”进行界定中规定：“自行开发，是指在依法取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设。”（三）实务关注点1.例外情况物业管理、房地产中介等物业管理、房地产中介不列入房地产业征税范围。物业管理属于“商务辅助服务”中的“企业管理服务”，房地产中介属于“商务辅助服务”中的“经纪代理服务”，即两者适用6%的现代服务业增值税税率。此外，将建筑物、构筑物等不动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税。2.引申问题兼营和混合销售从“1.”我们可以引申发现房地产企业，特别是大型房地产企业，普遍会涉及到的兼营和混合销售的问题。附件1营业税改征增值税试点实施办法第三十九条规定，纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。第四十条规定，一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
