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1、第一节审计的概念与保证程度三、保证程度（二）合理保证和有限保证的区别2.审计业务和审阅业务的对比审计业务属于合理保证（高水平保证）的鉴证业务，注册会计师将审计业务风险降至审计业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出审计意见的基础。审阅业务属于有限保证（低于审计业务的保证水平）的鉴证业务，注册会计师将审阅业务风险降至审阅业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出审阅结论的基础。3.合理保证与有限保证的区别（教材表1-1）区别合理保证（财务报表审计）有限保证（财务报表审阅）1.目标在可接受的低审计风险下，以积极方式对财务报表整体发表审计意见，提供高水平的保证；在可接受的审阅风险下，以消
2、极方式对财务报表整体发表审阅意见，提供有意义水平的保证。该保证水平低于审计业务保证水平；2.证据收集程序通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序包括：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等；通过一个不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据，证据收集程序受到有意识的限制，主要采用：询问和分析程序3.所需证据数量较多较少4.检查风险较低较高5.财务报表的可信性较高较低6.提出结论的方式以积极方式提出结论。例如：“我们认为，ABC公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则的规定编制，公允反映了ABC公司201年12月3
3、1日的财务状况以及201年度的经营成果和现金流量”。以消极方式提出结论。例如：“根据我们的审阅，我们没有注意到任何事项使我们相信，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量”。【补充例题单选题】（2017年）下列有关财务报表审计和财务报表审阅的区别的说法中，错误的是（）。A.财务报表审计所需证据的数量多于财务报表审阅B.财务报表审计提出结论的方式与财务报表审阅不同C.财务报表审计采用的证据收集程序少于财务报表审阅D.财务报表审计提供的保证水平高于财务报表审阅【正确答案】C【答案解析】财务报表审计采用的证据收集程序包括检查
4、记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等。财务报表审阅采用的证据收集程序受到有意识的限制，主要采用询问和分析程序获取证据，因此财务报表审计采用的证据收集程序多于财务报表审阅。【补充例题单选题】（2015年）下列有关注册会计师执行的业务提供的保证程度的说法中，正确的是（）A.鉴证业务提供高水平保证B.代编财务信息提供合理保证C.对财务信息执行商定程序提供低水平保证D.财务报表审阅提供的是有限保证【正确答案】D【答案解析】鉴证业务包括审计业务、审阅业务和其他鉴证业务，而审阅业务提供的是有限保证，其他鉴证业务可能提供有限保证，所以选项A的说法不正确；选项B和选项C不
5、属于鉴证业务，属于注册会计师的相关服务业务，不能提供相应的保证。四、注册会计师审计和政府审计（一）注册会计师审计和政府审计的基本含义1.注册会计师审计：是指注册会计师接受客户委托，对客户财务报表进行独立检查并发表意见。2.政府审计主要是指政府审计机关，例如审计署和地方审计厅局，依法对a.政府部门的财政收支进行的检查监督，此外，还包括b.对国有的金融机构和企事业组织的财务收支进行的检查监督。（二）二者的区别注册会计师审计和政府审计的主要区别政府审计注册会计师审计1.审计目标和对象不同对政府的财政收支或者国有金融机构和企事业组织财务收支进行审计，确定其是否真实、合法和具有效益。注册会计师依法对企业
6、财务报表进行审计，确定其是否符合会计准则和相关会计制度，是否公允反映了财务状况、经营成果和现金流量2.审计的标准不同依据是中华人民共和国审计法和审计署制定的国家审计准则依据是中华人民共和国注册会计师法和财政部批准发布的注册会计师审计准则3.经费或收入来源不同政府审计是行政行为，政府审计机关履行职责所必须的经费，列入同级财政预算，由同级人民政府予以保证注册会计师审计是市场行为，是有偿服务，费用由注册会计师和审计客户协商确定，但是注册会计师在发表审计意见时，独立性不能受到干扰4.取证权限不同政府审计具有更大的强制力，各有关单位和个人应当支持、协助审计机关工作，如实向审计机关反映情况，提供有关证明材
7、料注册会计师审计受市场行为的局限，在获取审计证据时，很大程度上有赖于企业及相关单位配合和协助，对企业及相关单位没有审计行政强制力5.对发现问题的处理方式不同审计机关对违反国家规定的财政收支、财务收支行为可在职权范围内作出审计决定或者向有关主管机关提出处理、处罚意见注册会计师对审计过程中发现的问题只能提请企业调整有关数据或进行披露，没有行政强制力；如果企业拒绝调整和披露，注册会计师需根据具体情况予以反映，具体表现为出具保留意见或否定意见的审计报告五、职业责任和期望差距职业责任职业责任：指注册会计师作为一个职业应尽的义务，在很大程度上反映财务报表使用人的期望。期望差距财务报表使用人期望注册会计师：
8、（2方面）1.评价被审计单位管理层的会计确认、计量与披露；2.判断财务报表是否不存在重大错报，而无论这种错报是否出于故意。（1）重大非故意错报：通过审计以发现财务报表中存在的重大非故意错报。【注册会计师职业界普遍接受的责任】（2）重大故意错报：对于发现重大故意错报的责任并不具有一致的认识或接受程度。结论：社会公众与注册会计师职业界在对职业责任的认识上存在的差距便形成了“期望差距”；注意事项1.期望差距并不仅仅针对注册会计师的执业行为和职业责任；2.还涉及财务报表的a.确认、计量与披露原则、b.商业道德以及c.公司管理层应尽的社会责任等许多其他基本的问题。要求1.要求注册会计师在执业过程中充分关
9、注舞弊风险；2.了解期望差距并尽可能缩小期望差距是注册会计师职业界继续生存并更好地服务于社会公众的前提和努力方向，也是行业积极发展和走向成熟的重要标志。六、审计报告和信息差距（4句话）1.审计报告是注册会计师与财务报表使用者沟通审计事项的主要手段，对增强财务信息的可信性起着至关重要的作用。2.原来的审计报告采用的是短式标准审计报告模式，存在着信息含量低、相关性差等缺陷。这种缺陷导致公众产生“信息差距”。3.2015年年初，国际审计与鉴证准则理事会改革现行审计报告模式，增加审计报告要素，特别是引进关键审计事项部分，使财务报表使用者可以了解更为相关、更具有决策有用性的信息。4.2016年，我国对审
10、计报告相关准则进行修订，提高了审计报告的相关性和决策有用性，缩小了信息差距。第二节审计要素一、审计业务要素概述审计业务要素（5个要素）1.审计业务的三方关系人2.财务报表3.财务报表编制基础4.审计证据5.审计报告【补充例题多选题】（2017年）下列各项中，属于审计业务要素的有（）。A.财务报表B.审计证据C.财务报表编制基础D.审计报告【正确答案】ABCD【答案解析】审计要素包括审计业务的三方关系、财务报表、财务报表编制基础、审计证据和审计报告。二、审计业务的三方关系人【五方面之一】【特别提示】在某些情况下，管理层和预期使用者可能来自同一企业，但并不意味着两者就是同一方。（董事会、监事会）某
11、些情况下，管理层也会成为预期使用者之一，但不是唯一的预期使用者。（一）注册会计师含义注册会计师：是指取得注册会计师证书并在会计师事务所执业的人员，通常是指项目合伙人或项目组其他成员，有时也指其所在的会计师事务所。（人事务所）相关内容责任按照审计准则的规定对财务报表发表审计意见。确认方式注册会计师通过签署审计报告确认其责任。利用专家如果审计业务涉及的特殊知识和技能超出了注册会计师的能力，注册会计师可以利用专家协助执行审计业务。责任划分财务报表审计不能减轻被审计单位管理层和治理层的责任。（二）被审计单位管理层含义1.管理层：是指对被审计单位经营活动的执行负有经营管理责任的人员，对财务报表的编制负责
12、。（经理等）2.治理层：是指对被审计单位战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。治理层的责任包括监督财务报告过程。（监事会等）注：在某些被审计单位，管理层可能包括部分或全部的治理层成员；治理层可能包括管理层，如治理层中负有经营管理责任的人员，或业主兼经理。责任划分1.管理层和治理层应对编制财务报表承担完全责任。2.尽管在审计过程中，注册会计师可能向管理层和治理层提出调整建议，甚至在不违反独立性的前提下为管理层编制财务报表提供协助，但管理层仍然对编制财务报表承担责任，并通过签署财务报表确认这一责任。3.如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没有能够发现，也不能因为财务
13、报表已经注册会计师审计这一事实而减轻管理层和治理层对财务报表的责任。审计工作的前提管理层和治理层（如适用）认可并理解其应当承担下列责任：1.按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；（保证报表）2.设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；（保证内控）3.向注册会计师提供必要的工作条件，包括：（3方面）（1）允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项）；（2）向注册会计师提供审计所需的其他信息；（3）允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。【补充例题多选题】（2
14、011年、2014年）在确定执行审计工作的前提时，下列有关管理层责任的说法中，注册会计师认为正确的有（）。A.管理层应当允许注册会计师查阅与编制财务报表相关的所有文件B.管理层应当负责按照适用的财务报告编制基础编制财务报表C.管理层应当允许注册会计师接触所有必要的相关人员D.管理层应当负责设计、执行和维护必要的内部控制【正确答案】ABCD【答案解析】管理层和治理层（如适用）应承担的责任包括：按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映（如适用）；设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；向注册会计师提供必要的工作条件，包括允许注册会计师接触与编制财务报表相关的所有信息（如记录、文件和其他事项），向注册会计师提供审计所需的其他信息，允许注册会计师在获取审计证据时不受限制地接触其认为必要的内部人员和其他相关人员。（三）预期使用者含义预期使用者：是指预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。识别要求1.如果审计业务服务于特定的使用者或具有特殊目的，注册会计师可以很容易地识别预期使用者。（如：企业向银行贷款）2.注册会计师可能无法识别使用审计报告的所有组织和人员，尤其在各种可能的预期使用者对财务报表存在不同的利益需求时。此时，预期使用者主要是指那些与财务报表有重要和共同的利益的主要利益相关者。【如上市公司：主要是指股东】3
