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1、企业股权投资征税政策 企业改组改制问题 *1 一、股权投资收益分 类 n企业投资的目的：最大限度获得收 益一般可分为债权投资、股权投资 两类 n股权投资收益分为： n1、股息性所得一一持有收益 n2、股权转让所得一一转让收益 Date2 二、持有收益的征税 n（一）什么样的情况下，分回的投资收益不 征税 n被投资方企业所得税税率高于或等于投资方企业 所得税税率 n被投资方企业是享受国家规定的定期减免税的企 业 n被投资方企业是国家规定的高新技术企业 n被投资方企业是我市行政区域内的企业 Date3 （二）持有收益的征税对象 n持有收益的征税对象是税前利润，而被投资 方企业分还的是税后利润，按以
2、下公式还原 n税前利润=税后利润（1-被投资方企业所 得税税率） n被投资方企业分回的资产包括三种形态： n1、货币性资产直接确认 n2、非货币性资产（不包括本企业股票）按 公允价值确认 n3、本企业股票按票面价值确认。 Date4 （三）持有收益的征税时间 n被投资方企业实际做利润分配处理时，投资方 企业应确认持有收益的实现，即为对持有收益 的征税时间 n注意税法上投资收益的实现与会计核算上的 区别： n1、会计核算上，短期投资不确认持有收益 n2、会计核算上，长期投资的权益法核算，当被 投资方企业实现利润或亏损时，投资方企业确 认其收益。 Date5 （四）持有收益征税额的计算 n持有收益
3、征税额=税前利润投资方企业所得税 税率-税前利润被投资方企业所得税税率 Date6 例： n西方公司为投资公司，适用的企业所得税税率为 33%，自身无生产经营活动。2000年度从被投资方 企业东方公司分回现金股利5万元，分回东方公司 生产的一台设备，市场价格为3万元，同时东方公 司无偿分给该企业市值为每股10元的股票5000股 ，股票面值为1元，东方公司为上市公司，经批准 无限期地适用15%的企业所得税税率。西方公司当 年应缴纳企业所得税是多少 n分回的投资收益=5+3+0.5=8.5万元 n还原为税前利润=8.5（1-15%）=10万元 n应补税额=1033%-1015%=1.8万元。 Da
4、te7 三、股权投资成本的确认 n1、企业直接用货币性资产对外投资，取 得被投资企业股权，股权投资成本以货币 资产的价值确认。2003年以后，税收政策 允许将对外投资而借入的资金发生的借款 费用，不应计入有关投资的成本，而作为 纳税人的经营性费用在税前扣除。 n2、企业从被投资方企业分回的股权，按 股票的票面价值确认股权投资成本。 Date8 3、企业以经营活动中使用的部分 非货币性资产对外进行股权投资 n（1）按公允价值销售有关非货币性资产 ，并按规定 确认资产的转让所得或损失 n（2）纳税人每一纳税年度实现的非货币性资产转让所 得数额较大，纳税确有困难的，报经税务机关批准， 可作为递延所得
5、，在投资交易发生当期及随后不超过5 个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。 n（3）投资方按非货币性资产的公允价值确定投资成本 n（4）被投资单位可按经评估确认的价值确定有关资产 的计税成本 Date9 例如，东方公司1998年1月1日以现金100万元和一项固定资产对西方 公司进行投资，该固定资产在东方公司的账面净值（投资之前最近 日期）为200万元，其中原值350万元，累计折旧150万元，经评估确 认为500万元，换取西方公司有表决权的普通股600万股（每股面值1 元），东方公司投资后立即拥有西方公司80%的权益。 东方公司可将此投资交易中实现的固定资产转让所得300万，即 50020
6、0300万元，如果未经批准，300万元固定资产转让所得应 并入企业当期损益计算缴纳企业所得税；如果经过税务机关审核同 意，300万元固定资产转让所得可以分5年平均计入损益，即每年将 60万元转让所得计入当期损益计算缴纳企业所得税。 东方公司对西方公司的股权投资成本为600万 西方公司接受投资取得的固定资产可按评估价格500万元计提折 旧。 Date10 东方公司的会计核算为 借：固定资产清理 300万元 累计折旧 150万元 贷：固定资产 350万元 银行存款 100万元 借：长期股权投资一一股票投资 300万元 贷：固定资产清理 300万元 此时在会计核算上没有反映出固定资产的转让所得 30
7、0万元，需要通过纳税调整来反映，同时会计上的 股权投资成本与税收也存在差异300万元。在以后处 置此股权时也需纳税调整。 西方公司的会计核算为： 借：银行存款 100万元 固定资产 500万元 贷：股本 600万元 Date11 4、企业整体资产转让取得股权 n企业整体资产转让必须符合以下条件： n企业整体资产转让后，被接受企业继续用于同样目 的的经营业务，保持“经营的连续性” n转让资产的企业或其股东应通过持有接受资产企业 的股权，继续保持对有关资产的控制，即所谓具有“ 权益的连续性” n纳税人的经营活动的全部资产和负债转让给接受企 业，而且转让企业不解散，作为继续存在的独立纳 企业 Dat
8、e12 整体资产转让与其它形式的区别 企业将“非独立核算”的营业分支，比如一条或 几条生产线、多项固定资产、存货、投资等转 让出去，换得接受企业的股权，则不属于整体 资产转让，而属于部分非货币性资产对处投资 如果作为“独立法人”的转让企业将经营活 动的全部资产或债务转让给接受企业后， 将取得的接受企业的股权非股权支付额分 配给转让企业的原股东，转让企业只解散 不清算，则属于吸收合并或兼并。 如果企业将“非法人”的独立核算的分公司、分厂的 经营活动全部痢疾和债务转让给一个或几个有法人资 格的接受企业，并且将取提的接受企业的股权及其他 非股权支付额分配给转让企业的原股东，转让企业解 散（清算与否均
9、可），则属于企业的分立 Date13 企业整体资产转让取得股权投资成本的确定 n一般情况，如果企业整体资产转让在其交易发生时， 转让企业把交易业务分解为按公允价值销售全部资产 ，再以取得的销售价款收入进行投资两项经济业务进 行所得税处理 n转让方企业按换得接受企业的股权所用资产的公允价 值，作为对接受企业股权的投资成本 n接受资产的企业接受的资产按其公允价值计价 n税收政策与会计核算与部分非货币资产对外投资相同 n上述情况较少出现 Date14 免税的整体资产转让 n条件：取得的非股权支付额不高于股权支付额票面 价值的20%，同时必须经过税务机关审核同意 n转让企业取得接受企业股权的成本应以其
10、原持有的 资产的帐面净值为基础确定 n以前规定：接受企业接受转让企业的资产的成本， 须以其在转让企业原有帐面净值为基础结转确定， 不得按经评估确认价值调整 n2003年新规定：接受企业取得的转让企业的资产的 成本，可以按评估确认价值确定，不需要进行纳税 调整 Date15 A企业将其帐面价值8000万元，公允价值为20000万元的 全部资产整体转让给B企业，取得B企业的普通股6250万 股，公允价值为18750万元，取得非股权支付额包括银行 存款250万元，B企业持有的C企业的股票市价为1000万元 A企业在整体资产转让评估基准日的资产负债表（单位：万元） 资产 负债与股东权益 帐面价 值 评
11、估价 值 帐面价值 应收帐款 500500股本 3000 存货 3600 4000资本公积 3000 长期股权投 资 1000 1000 盈余公积 2000 固定资产净 值 2000 4500 合计 8000 无形资产 1000 10000 总资产 800020000 Date16 转让企业A应确认全部资产转让所得12000万元，即 20000800012000万元。 但由于非股权支付额股权支付额 1250625020%，符合免税整体资产转让的条件 ，同时由于其取得了非股权支付额，也应缴纳这部分 非权支付额所对应的财产转让所得的企业所得税。具 体分摊计算如下： 应确认的与取得非股权支付额相对应
12、的财产转让所得 全部财产转让所得（取得的非股权支付额取得 的全部财产的公允价值） 12000（125020000）750万元 也可以理解为A企业将8000万元资产的6.25%，即500 万元，换得了1250万元非股权支付额；另将8000万元 资产的93.75%即7500万元，换得公允价值为18750万 元股权支付额，这部分财产转让所得作为免税所得， 但这部分公允价值为18750万元股权支付额，在A企 业的帐面上只能按其原持有的资产的帐面净值为基础 确定，即7500万元。 Date17 转让企业A应作如下会计分录： 借：长期股权投资一一B企业股票投资 7500万元 银行存款 250万元 长期股权
13、投资一一C企业股票投资 1000万元 贷：各类资产 8000 万元 营业外收入一一非货币交易收益 750万元 接受企业B应作如下会计分录： 借：各类资产 20000万元 贷：股本 6250万元 资本公积一一股本溢价 12500万元 长期股权投资一一C企业股票 1000万元 银行存款 250万元 Date18 A企业在整体资产转让后的资产负债表（ 单位：万元） 资产 负债与所有者权益 银行存款 250应交税金一 一应交所得 税 247.5 长期股权投 资一一B企 业 7500股本 3000 长期股权投 资一一C企 业 1000资本公积 3000 总资产 8750 盈余公积 2502.5 合计 8
14、750 Date19 四、转让收益的征税 n公式 n股权转让收益=股权转让收入-股权投资成 本 Date20 （一）股权转让收入的确认 n1、纳税人直接将股权转让给另一方， n股权转让收入=收入-手续费-佣金-相应的税 金 n2、被投资方企业宣布解散，投资方企业分 得的被投资方企业的资产，这些资产的公允 价值或可变现价值，作为投资方企业的股权 转让收入。 Date21 （三）股权转让所得的以前处理 n1、股权转让所得直接并入当年损益征税 n2、股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税 年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股 权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向 以后纳税年度结转扣除。 3、在实际执行中，纳税人既有股权投资收益又有投 资转让所得，股权投资损失可先用投资转让所得弥 补，投资转让所得弥补不足的，再用股权投资收益 弥补. Date22 股权转让损失的新处理 n当纳税人股权投资存在以下情况，股权投资损失可作为损失 在税前扣除(但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超 过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无 限期向以后纳税年度结转扣除。) n1被投资单位已依法宣告破产； n2被投资单位依法撤销； n3被投资单位连续停止经营3年以上，并且没有重新恢复经 营的改组等计划； n 4其他足以证明某项投资实质上已经不能
