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1、中国财税浪子 王骏 房地产开发经营业务企业所得税处理 办法画龙点睛 中国财税浪子王骏 o欢迎通过中国移动添加飞信好友进行交流 新旧政策的主要差异 o一、适用范围 o二、将预售收入和计税毛利率的概念 o三、有条件允许了部分预提费用在税前扣除 o四、对于计税成本的归集明确 一、开发业务与竣工时间 o1、企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅 、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。 o2、除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视 为已经完工： o（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案 o(2) 开发产品已开始投入使用 o(3) 开发产品已取得了初始
2、产权证明 o与老31号文件相比，完工的三个条件基本相同，采用竣工、使用 、产权孰早的原则。 o再次重申：不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收 、管理。 二、收入的税务处理 o1、开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程 中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他 经济利益。 o企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费 用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发 票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发 产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具 发票的，可作为代收代缴款项进行管理。 o2、企业通过正式签订房地产销售合同或房 地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入 的
3、实现 o未正式签订“合同”所取得的收入 二、收入的税务处理 o按照销售方式不同，分别确认收入 o一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收 讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入 的实现。 o采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同 或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款 方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现 o继续执行原31号文的合同约定与实际收讫价款孰 早原则 二、收入的税务处理 o采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销 售合同或协议约定的价款确定收入额，其首 付款应于实际收到日确认收入的实现，余款 在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实 现。 二、收入的税务处理
4、o采取委托方式销售开发产品 （无变化、且发生较少） o1、支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中 约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现 。 o2、视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销 售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同 或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则 应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销 开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售 合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买 方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受 托方已销开发产
5、品清单之日确认收入的实现 二、收入的税务处理 o3. 基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的 ，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、 购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中 约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算 的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企 业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如 果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价 款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由 受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取 得的分成额于收到受托方已
6、销开发产品清单之日确认收入的实现 。 o4.、包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的 有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚 未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付 款方式确认收入的实现。 二、收入的税务处理 o视同销售：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工 福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵 偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资 产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用 权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利 润)的实现。 o开发企业将开发产品转作固定资产不再视同销售 o 国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问
7、题的通知（国税函2008828号）明确规定 ，自建转为自用或经营，由于资产所有权属在形式 和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产处理 ，不视同销售确认收入。 二、收入的税务处理 o视同销售收入的确认 o按本企业近期或本年度最近月份同类开发产 品市场销售价格确定； o由主管税务机关参照当地同类开发产品市场 公允价值确定； o按开发产品的成本利润率确定。开发产品的 成本利润率不得低于15%,具体比例由主管 税务机关确定。 o上海规定专门规定为15% 二、收入的税务处理 o企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计 计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当 期应纳税所得额。开发产品完工后，
8、企业应及时结 算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额， 同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的 差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算 的应纳税所得额。 o1、年度汇缴时，调整表第52行反映 o2、季度预缴时，通过第四行反映 二、收入的税务处理 o销售未完工开发产品的计税毛利率 ，由各省、自 治、直辖市国家税务局、地方税务局进行确定 o开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人 民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15 。位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10% 。位于其他地区的，不得低于5。三项各下调了 5 o属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于 3%。增加了限价
9、房和危改房两类 二、收入的税务处理 o企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始 登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议 的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取 得的预租价款按租金确认收入的实现。 o租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其 他有形资产的使用权取得的收入。新税法实施条例 ：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日 期确认收入的实现。 二、收入的税务处理 o售后回购：销售的商品按售价确认收入，回购的商 品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入 确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的 款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额 应在回购期间确认为利息
10、费用。 o以旧换新：销售商品应当按照销售商品收入确认条 件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。 o买一赠一等方式组合销售：应将总的销售金额按各 项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收 入，不属于捐赠。 二、收入的税务处理 o拆迁还建 o卖房赠珠宝 二、收入的税务处理 o商业折扣，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格， 应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入 o现金折扣：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务 人提供的债务扣除。应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商 品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。 o销售折让：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上
11、给 的减让 o销售退回：企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发 生的退货。 o已经确认销售收入的应当在发生当期冲减当期销售商品收入。 二、收入的税务处理 o超过正常信用期的延期收款上 o税法规定：以分期收款方式销售货物的，按 照合同约定的收款日期确认收入的实现； o会计需要按实际利率法确认当期的一次性收 入，并全额结转成本。 三、成本、费用扣除的税务处理 o1、原则：企业在进行成本、费用的核算与 扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产 品计税成本、已销开发产品计税成本与未销 开发产品计税成本。 o企业发生的期间费用、已销开发产品计税成 本、营业税金及附加、土地增值税准予当期 按规定扣除。
12、 营业税金及附加、土地增值税如何扣除 o虽然未明确按权责发生制还是按实际支付扣除。但 按照所得税法第八条“企业实际发生的与取得收入 有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损 失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除” o房地产开发企业按照销售未完工开发产品取得收入 而缴纳的税款，是按税法规定的纳税义务发生时间 应该缴纳的税款，不属预缴税款性质，可以扣除。 但由于会计核算中，由于未计入销售收入，所以这 部分税金未计入营业税金及附加，只能通过当期利 润总额的抵减项目在税前扣除。 o 操作实例 o某开发商2003年开工A项目，04年已正常销 售，实现销售收入1000万元，缴纳流转税金 55万元
13、，期间费用50万元，销售成本700万 元；04年开工B项目当年不具备完工条件实现 预售收入200万元，缴纳流转税金11万元。 不考虑其它纳税调整，04年企业所得税计算如下 ： 利润=1000- 50-700-（55+11）=184万元 应纳税所得额= 184+20020%=224万元 操作实例 05年B项目具备完工条件，同期另对外销售实现 收入2000万元，缴纳流转税金110万元，销 售成本1500万元，另将04年预售收入确认为 当期收入，结转销售成本150万元，05年期间 费用60万元。 不考虑其它纳税调整，05年企业所得税计算如下 ： 利润=（2000+200）- 60-110-（1500
14、+150 ）=380万元 应纳税所得额= 380-20020%=340万元 已销开发产品的计税成本 o已销开发产品的计税成本，按当期已实现销 售的可售面积和可售面积单位工程成本确认 。 o可售面积单位工程成本=成本对象总成本 成本对象总可售面积 o已销开发产品的计税成本=已实现销售的可 售面积可售面积单位工程成本 维修费用的扣除 o企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有 关法律、法规或合同规定对已售开发产品( 包括共用部位、共用设施设备)进行日常维 护、保养、修理等实际发生的维修费用，准 予在当期据实扣除。 o企业将已计入销售收入的共用部位、共用设 施设备维修基金按规定移交给有关部门、单 位的
15、，应于移交时扣除。 配套设施的扣除 o企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、 水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施， o1、属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政 府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用 按公共配套设施费的有关规定进行处理。 o2、属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属 的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应 当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外 ，其他一律按建造开发产品进行处理。 o3、企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独 核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资
16、 建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予 的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调 整当期应纳税所得额。 保证金的扣除 o企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡 约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的， 其销售开发产品时向银行提供的保证金(担 保金)不得从销售收入中减除，也不得作为 费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可 据实扣除。 佣金或手续费的扣除 o企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用 (含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实 扣除。 o企业委托境外机构销售开发产品的按照关于企业手续费及佣 金支出税前扣除政策的通知（财税200929号）第一条第 二款“其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（ 不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议 或合同确认的收入金额的5%计算限额。 o境外机构帮助国
