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1、审计学（陈少勇编著）电子工业出版社 第4章 审计抽样 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n正如本书第3章所述，收集充分适当的审计证据是注册会 计师的责任。为了担当这个责任，注册会计师应当确定选 取测试项目的适当方法，包括选取全部项目测试、选取特 定项目测试和抽样测试。特别是抽样测试，又叫审计抽样 方法，作为一种技术方法被运用在审计工作中，带来了审 计方法的突破性发展，实现了审计工作的历史性飞跃，也 极大地提高了审计效率。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n4.1 审计抽样概述 n4.1.1 选取全部项目测试 n选取全部项目测试是指对总体中的全部项目进行检查。总体是指注 册会计师从
2、中选取样本并希望对其得出结论的整套数据。某类交易 中的所有项目（如全年薪酬）、某个（或某组）账户余额（如期末 应收账款账户余额）均可构成一个总体。总体可分为多个层或子总 体，每一层或子总体可分别予以检查。“总体”包含了“层”的概念。 总体可以包括构成某类交易或账户余额的所有项目，也可以是其中 的一层，同一层中的项目具有某一共同特征。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n当存在下列情形之一时，注册会计师应当考虑选 取全部项目进行测试。 n（1）总体由少量的大额项目构成。某类交易或 账户余额中每个项目的金额都较大时，注册会计 师可能需要测试所有项目。 n（2）存在特别风险且其他方法未提供充分
3、、适 当的审计证据。如果某类交易或账户余额中每个 项目虽然金额不大但存在特别风险，注册会计师 也可能需要测试所有项目。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n存在特别风险的项目主要包括：管理层高度参与的， 或错报可能性较大的交易事项或账户余额；非常规的 交易事项或账户余额，特别是与关联方有关的交易或余 额；长期不变的账户余额，如滞销的存货余额或账龄 较长的应收账款余额；可疑的或非正常的项目，或明 显不规范的项目；以前发生过错误的项目；期末人 为调整的项目；其他存在特别风险的项目。 n（3）符合成本效益原则。由于信息系统自动执行的计算 或其他程序具有重复性，对全部项目进行检查符合成本 效益原
4、则。注册会计师通常使用计算机辅助审计技术测 试全部项目。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n412 选取特定项目测试 n选取特定项目测试是指对总体中的特定项目进行 针对性测试。根据对被审计单位的了解、评估的 重大错报风险以及所测试总体的特征等，注册会 计师可以从总体中选取特定项目进行测试。选取 的特定项目通常包括：（1）大额或关键项目； （2）超过某一金额的全部项目；（3）被用于 获取某些信息的项目；（4）被用于测试控制活 动的项目。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n413 审计抽样 n审计抽样，简称抽样，是指注册会计师对 具有审计相关性的总体中低于百分之百的 项目实施审计程
5、序，使所有抽样单元都有 被选取的机会，为注册会计师针对整个总 体得出结论提供合理基础。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n如果注册会计师决定对账户余额或交易事 项进行审计抽样，应当考虑是否符合审计 抽样的三个基本特征：（1）对某类交易或 账户余额中低于百分之百的项目实施审计 程序；（2）所有抽样单元都有被选取的机 会；（3）可以根据样本项目的测试结果推 断出有关抽样总体的结论。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n审计抽样并非在所有审计程序中都可以使用。注 册会计师拟实施的审计程序将对运用审计抽样产 生重要影响。在风险评估程序、控制测试和实质 性程序中，有些审计程序可以使用审计抽
6、样，有 些审计程序则不宜使用审计抽样。 n414 统计抽样和非统计抽样 n注册会计师在运用审计抽样时，既可以使用统计 抽样方法，也可以使用非统计抽样方法，这取决 于注册会计师的职业判断。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 所谓统计抽样，是指同时具备以下两个特征的抽样方法： （1）随机选取样本；（2）运用概率论评价样本结果，包 括计量抽样风险。不同时具备上述两个特征的抽样方法属 于非统计抽样。 非统计抽样又有任意抽样和判断抽样之分，在任意抽样的 方法下，从总体中抽取多少样本、抽取哪些样本都是主观 随意的，没有客观的依据和标准。判断抽样是基于注册会 计师对审计对象的了解和职业判断，有目的、有
7、重点地选 取一定量的样本进行审查。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n415 属性抽样和变量抽样 n属性抽样和变量抽样是统计抽样的两种方法。在统计抽 样中，根据对样本的审查结果对总体进行推断可以从两 个不同的方面来进行，一是根据样本的差错率推断总体 的差错率；二是根据样本的差错额推断总体的差错额。 前者就是属性抽样，后者就是变量抽样。也可以这样说 ，属性抽样是一种用来对总体中某一事项发生率得出结 论的统计抽样方法；变量抽样是一种用来对总体金额得 出结论的统计抽样方法。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n416 抽样风险和非抽样风险 n在获取审计证据时，注册会计师应当运用职业判
8、断，评估重大错报风险，并设计进一步审计程序 ，以确保将审计风险降至可接受的低水平。审计 风险取决于重大错报风险和检查风险。使用审计 抽样时，审计风险既可能受到抽样风险的影响， 也可能受到非抽样风险的影响，抽样风险和非抽 样风险通过影响重大错报风险的评估和检查风险 的确定而影响审计风险。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n1抽样风险 n抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结 论，和对总体全部项目实施与样本同样的审 计程序得出的结论存在差异的可能性，也就 是抽出的样本不能代表总体的风险。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（1）控制测试中的抽样风险 n控制测试中的抽样风险包括信赖不
9、足风险和信赖 过度风险。信赖不足风险是指推断的控制有效性 低于其实际有效性的风险，也就是抽样结果使注 册会计师对内部控制信赖不足的可能性。如果注 册会计师对内部控制信赖不足，就会对重大错报 风险的评估偏高，注册会计师可能会增加不必要 的审计程序，从而导致审计效率可能降低。因此 ，信赖不足风险影响审计的效率。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n信赖过度风险是指推断的控制有效性高于其实 际有效性的风险，也就是抽样结果使注册会计 师对内部控制信赖过度的可能性。如果注册会 计师对内部控制过度信赖，就会使评估的重大 错报风险水平偏低，注册会计师可能不适当地 减少审计程序和证据，最终可能导致注册会
10、计 师形成不恰当的审计意见。因此，信赖过度风 险影响审计的效果，并可能导致注册会计师发 表不恰当的审计意见，因而这种风险更应予以 关注。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（2）细节测试中的抽样风险 n细节测试中的抽样风险包括误拒风险和误受风险 。误拒风险是指注册会计师推断某一重大错报存 在而实际上不存在的风险。如果推断某一重大错 报存在而实际上不存在，注册会计师通常会扩大 细节测试的范围或考虑获取其他审计证据，最终 注册会计师可能得出恰当的结论，但无疑会降低 审计效率。因此，与信赖不足风险类似，误拒风 险影响审计效率。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n误受风险是指注册会计师
11、推断某一重大错报不存 在而实际上存在的风险。如果账面金额实际上存 在重大错报而注册会计师认为其不存在，注册会 计师通常会停止对该账面金额的测试，并根据样 本结果得出账面金额不存在重大错报的不恰当的 结论。因此，与信赖过度风险类似，误受风险影 响审计效果，容易导致注册会计师发表不恰当的 审计意见，因而这种风险更值得关注。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n此外，抽样风险也可以分为另两种类型， 即：影响审计效率的抽样风险，包括控 制测试中的信赖不足风险和细节测试中的 误拒风险；影响审计效果的抽样风险， 包括控制测试中的信赖过度风险和细节测 试中的误受风险。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业
12、出版社 n2非抽样风险 n非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素 而导致注册会计师得出错误结论的可能性。非抽 样风险包括审计风险中不是由抽样导致的所有风 险。注册会计师即使对某类交易或账户余额的所 有项目实施审计程序，也可能仍未能发现重大错 报或控制失效。在审计过程中，注册会计师使用 了不适当的审计程序或因误解了审计证据而没有 发现误差是非抽样风险产生的主要原因，具体包 括如下情况。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（1）注册会计师选择的总体不适合于测试目标。如注册会 计师在测试应收账款销售的完整性认定时选择主营业务收入 日记账作为总体。 n（2）注册会计师未能适当地定义误差（包
13、括控制偏差或错 报），导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。 如注册会计师在测试现金支付授权控制的有效性时，未将签 字人未得到适当授权的情况界定为控制偏差。 n（3）注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序。 如注册会计师依赖应收账款函证来揭露未入账的应收账款。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（4）注册会计师未能适当地评价审计发现的情况。如注 册会计师对发现的误差的重要性作出了不适当的判断， 从而忽略了性质十分重要的误差，可能导致得出不恰当 的结论。此外，对审计证据的错误解读也可能导致注册 会计师不能发现误差。 n（5）其他原因。非抽样风险是由人为错误造成的，因而 可以
14、降低、消除或防范。虽然注册会计师不能量化非抽 样风险，但通过采取适当的质量控制政策和程序，对审 计工作进行适当的指导、监督和复核，以及对注册会计 师实务的适当改进，可以将非抽样风险降至可以接受的 水平。注册会计师也可以通过仔细设计其审计程序尽量 降低非抽样风险。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n3抽样风险与非抽样风险的控制 n综上所述，只要使用了审计抽样，抽样风险就会 存在。为了将审计风险降低至可接受的范围，必 须对抽样风险和非抽样风险实施控制。由于抽样 风险和样本规模呈反方向运动，即：样本规模越 小，抽样风险越大；样本规模越大，抽样风险越 小；如果对总体中的所有项目都实施检查，就不
15、 存在抽样风险，此时审计风险完全由非抽样风险 产生。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n42 审计抽样的基本原理和步骤 n注册会计师实施审计抽样的目标是，为得出 有关抽样总体的结论提供合理的基础。注册 会计师在控制测试和细节测试中实施审计抽 样，主要分为以下三个阶段。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n1定义总体与抽样单元 n（1）总体 n在实施抽样之前，注册会计师必须仔细定 义总体，确定抽样总体的范围。总体可以 包括构成某类交易或账户余额的所有项目 ，也可以只包括某类交易或账户余额中的 部分项目。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（2）定义抽样单元 n通常，注册会计
16、师在定义总体时都会指明抽样 单元。所谓抽样单元是指构成审计对象总体的 个别项目。抽样单元可能是实物项目，如支票 簿上列示的支票信息，银行对账单上的贷方记 录，销售发票或应收账款余额；也可能是货币 单元。在定义抽样单元时，注册会计师应使其 与审计测试目标保持一致。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n（3）分层 n在定义总体时，如果总体项目存在重大的变 异性，注册会计师可以考虑将总体分层。分 层是指将一个总体划分为多个子总体的过程 ，每个子总体由一组具有相同特征(通常为 货币金额)的抽样单元组成。分层可以降低 每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没 有成比例增加的前提下减小样本规模。 审计学课件（陈少勇编著）电子工业出版社 n2定义误差构成条件 n注册会计师必须事先准确定义构成误差的 条件，否则执行审计程序时就没有识别误 差的标准。注册会计师在定义误差构成条 件时，应当考虑审计程序的目标，使误差 的定义与审计程序的目标
