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1、中国会计学会2 0 0 7 年学术年会 关于日本企业会计信息的治理及内部控制 徐阳o ( 日本九州共立大学) 序章一日本企业的会计信息失真问题的综述 近几年，日本企业的种种不光彩的事层出不穷。例如锺纺( k a n e b o ) 的巨额的 虚假财务报表事件，西武铁道集团最高经营者违反证券交易法事件，以及轰动了整 个日本的活力们( 1 i v e d o o r ) 公司的事件等，会计信息失真问题而引起企业不光彩的 曝光。提起西武铁道事件由于有价证券报告书会计信息舞弊问题，是在2 0 0 4 年十 月份被发现的，该企业冒充成一般股东，用来满足了可上市的标准。结果，西武铁 道的股票被禁止上市，以
2、致股价下跌，使得一般的股东蒙受了巨大的损失。在此之 前，西武铁道也曾因给股东会上的混子 提供利益而动荡过。提起活力们( 1 i v e d o o r ) 公司由于提供虚假合并财务报表，违反证券交易法，前社长堀江贵文被判处2 年半 徒刑，平松庚三社畏被判处罚款2 亿8 千万日元。最高经营领导层拥有绝对权利的 环境下，一旦企业会计信息失真的问题发生，此行为就会反复发生。 又如1 9 9 1 年发生在大证券公司的相继填补损失的事件，1 9 9 7 年山一证券公司 的财务报表舞弊事件等以来，上市公司的诚信问题，给投资者造成损害的事件一直 没有断绝过。就在2 0 0 2 年7 月美国刚成立了美国企业改
3、革法( s a r b a l l e s O x l e yA c t ， 简称s O x 法) 之时，随即就发生了上述的西武铁道事件和锺纺事件等一系列的通过 会计信息舞弊制造虚假财务报告，或虚假有价证券等手段，危害了社会各方面对会 计信息披露制度的信任。 到底为什么诸如此类的不法行为会不断的发生? 原因也许有很多，但最显而易 见并引起人们注目的一个原因就是企业内部控制监察体系的不健全，过于宽松。 历经很长一段时间在施行终身雇用制度的曰本企业，企业组织本身就似一个大 家庭。其内部的严格控制监察体系并不太发达。可是近几年，由于企业内部的曝光， 会计的信息责任说明责任，人才流动化等的频繁变化，各
4、企业感到对企业组织内部 的控制监察体系有必要重新进行认识和评估。因此，“公司治理”“内部控制”就渐渐 成为了人们注目的焦点。这里所说的内部控制是指企业在财务及业务活动中能有效 。徐阳，准教授，U 本九州共赢入学。t j a n k u n m 1 2 6 肿m 。支持有少数股票股东出席股东会进行捣乱，或从公司方面领取金钱以阻_ ：股东正常发言的人。U 文称；总会 屋。 一3 7 4 中国会计学会2 0 0 7 年学术年会 的，合法的进行管理和监视企业内部的一个体系而言。 接连的虚假报告事件的影响，日本也在2 0 0 3 年对证券交易法进行了修改，规 定了有价证券报告书等的记载事项，应追加公司治
5、理状况的内容。在2 0 0 5 年的改 制中，规定了公司治理的记载事项中，有义务公开( 1 ) 企业内部审计等的状况，( 2 ) 确保独立董事以及独立监事的独立性的状况，( 3 ) 会计监察人的审计体制和监察工 作的连续持续年数等关于控制环境的内容。并且，各证券交易所也要导入要求经营 者提交宣誓书和确认书等制度，以及制度上的手续。 2 0 0 4 年的西武铁道事件使得日本为了强化内部控制，和日本注册会计师加强上 市公司的监察管理，参照了美国国企业改革法而探讨了日本版企业改革法( 简称为 日本版S O X 法，J - S O X 法) 。 美国企业改革法成立的背景是，安然事件，世界通事件中大型企
6、业相继出现财 务会计丑闻而造成了美国股票市场信誉急剧下降。因此为了恢复美国股票市场信 誉，而成立了美国企业改革法。其内容涵盖了很多方面，对强化审计人的独立性， 扩充财务信息披露的范围，明确经营者的对财务报表及内部控制的责任等都作了十 分细致的规定。例如，在企业年度报告等文件中，要在有保证无虚伪和漏记的情况， 及保证财政状况、经营业绩的正确表示的情况证明书上必须有首席执行官C E O 和 C F 0 的签名。如有违反，要受到严厉的刑事处罚。 事实上，为了和此项法律相对应，给各企业增加了很大的负担，但是，美国企 业改革法实施后，却听说投资家对股票市场信赖度确实高涨了。日本版s O X 法的 导入也
7、是期待着能有同样的效果。 在日本内部控制监察制度不是像美国企业改革法那样新立法来运行。日本版 s 0 X 法是将证券交易法修改后面形成的。日本版s O x 法是对财务报告( 有价证券 报告书上的财务报告内部控制) 的部分进行规定的法律。它是以促进加强内部控制 体系为目的的。据说这部法律预定在2 0 0 8 年3 以后的会计期间陆续导入。它是一 个双层监视系统。一方面要企业经营者对内部控制状况的确认和评价，另一方面由 日本注册会计师来审查内部控制体系对企业的适合性。并且，要求各上市公司作为 一个义务来切实执行。 如前所述，日本的大企业接二连三的出现会计舞弊的丑闻，为此日本对公司法， 证券交易法，
8、证券交易所规则等进行了修改。另外还公布了以口本金融厅企业会计 审议会为开端的，相关部门的作响应的相关对策。在此基础上，2 0 0 6 年3 月1 3 日 向国会提交了金融商品交易法的法案，同年6 月7 日在第1 6 4 次国会参院会议中审 议，以多数赞成决定立法，于6 月1 4 号公布。修改后的证券交易法将更改名称为 金融商品交易法。金融商品交易法的法律条文顺序及使用语言产生了很大的变 化。 中国会计学会2 0 0 7 年学术年会 在实施日本版s o x 法之前，新公司法也加进了企业应履行对内部控制体系的 配置义务的条文( 参照日本公司法第3 6 2 条第4 项第6 号和同条第5 项) 。 如
9、，在资本金5 亿日元以上，负债2 0 0 亿日元以上的大公司，以及设有三委员 会( 提名委员会，薪酬委员会，审计委员会) 的公司，其公司的董事会，有义务在 最初的董事会上就要确定配备 要确保董事在业务执行中遵守法律法规及公司章程 的体制1 ，参照公司法实施规则第1 0 0 条所规定的5 项。的体制决定。并且，在大公 司以及设有三委员会的公司中，有义务设置会针审计员( 日文是会计监察人) 。 日本对公司治理的概念是这样解释的。公司治理是企业为了进行正常的有效率 的经营活动丽进行的组织设计，建立监督体制的一个概念。它包括董事会，三委员 会等机关，内部控制系统，风险管理体制等也涵盖在其中。一般的，公
10、司治理有两 个目的，一是促进企业经营的效率化，增加企业的收益，提高企业的竞争力，以求 得股东利益的最大化。二是，提高经营的健全性，促进守法体制的确立，防止对企 业可能造成损害行为的发生。但是，无论怎样强化对经营者的规制，仅靠此项，也 不能实现有效率的业务运营和健全的经营目标。因此，以公司治理作为前提，经营 者有必要对企业内部进行适当的控制和管理。这种经营者对企业内部进行的控制管 理就是内部控制。总而言之，公司治理就是股东从企业外部对经营者的监视体系， 而内部控制就是经营者对企业内部，也就是对企业的组织，工作人员施行的管理体 系。西武铁道事件的发生，如果究其根源，就是欠缺了公司治理。又加上常年都
11、是 由同一注册会计师进行会计审计，这在法律制度上出现了控制机能的欠缺。 大企业的有价证卷报告书中大多有一项叫做公司治理的状况。记录企业的结 构，内部控制体系，风险管理体制的状况。 公司治理中首先会被注意到的是企业结构设计吧。在日本的企业中，作为强化 控制的方策，经常采用的是委托独立董事以公司外部的角度来监督，还有的是导入 执行委员制度将经营的业务执行和业务监督分离开等的做法。另外，作为比较彻底 的方策是，被制度化了的2 0 0 3 年由美国导入的设置委员会公司制。委员会公司制 是一种任意制度。如索尼，花王等公司，都采用了以独立董事为中心，设置提名委 员会，审计委员会，薪酬委员会的三委员会方策，
12、对经营进行严格监督的组织框架， 来取代形同空架子的监事。 。公司法实施规则第1 0 0 条( 确保业务正常运行的体制) 及公司法第3 6 2 条第4 项第6 弓规定的 由法务省令规定的体制如下； l 关于董事职务执行的信息保存及管理的体制 2 关于损失风险的管理规定及其他体制 3 为了确像董事业务的有效执行的体制 4 为了确保雇5 3 的职务执行时，遵守法律法规及公司章程的体制 5 为了确保该股份公司及母公刮子公司所构成的企业集1 = i f | 的业务正常化的体制 一3 7 6 中国会计学会2 0 0 7 年学术年会 但是，无论怎样完善公司内部结构，也有可能发生三委员会监督不到位的，在 组织
13、内部进行的巧妙的不法行为。因此，日本近来很重视企业的内部控制体系。如 在业务手续上的必须有两个以上的公司职员确认，又如凭借设置了的内部监察机能 运作起来的内部控制，担保正常的业务运营。对于现在的日本企业来说，强化内部 控制体系，强化公司治理是目前一个最急切的课题。 一、日本法律制度所规定的内部控制体系的概况 1 内部控制概念的框架 英语中的“I m e m a lc o n 仃0 l ”直译过来就是内部控制，最初是在美国产生的概念。 在日本，内部控制这一说法，从来都主要是作为会计审计用语来使用的。像近来这 样，既涵盖业务的有效性，效率化，又涉及经营环境全方面的内部控制概念，是由 美国在1 9
14、9 2 年发布的c o s O ( c o m m i “e eo fs p o n s o r i n gO 曙l I l i z a t i o n so fn e a dw a y c o m m i s s i o n 的简称) 报告书中引进的理念。1 9 9 2 年美国发表的C O s O 报告书中定 义内部控制为企业内部的一个体系，即企业为了让内部董事，经营者以及全体员工， 提高业务活动的效率，提高财务会计报告的可信性，及遵守法律法规，而建立的合 理的保障体系。此C 0 s O 报告书所倡导的内部控制体系，成为了全世界都应构筑的 内部控制的模型。 日本也是如此，在日本注册会计师协会
15、银行监督等特别委员会报告1 号2 号 ( 1 9 9 6 年7 月2 5 日1 9 9 9 年4 月3 0 日) 文件的内部控制有效性的评价，自 我察定资产的内部控制的验证中，都采取了c o s O 报告书的内部控制的理念。另 外，2 0 0 3 年6 月日本政府机关经济产业省还公开发布了被称为是日本版的C O s 0 报告书风险新时代的内部控制一发挥与风险管理为一体作用的内部控制指南( 并 且，经济产业省于2 0 0 5 年8 月还公开发表了关于公司治理以及风险管理和内部 控制的披露及评价的框架构建及披露指南) 。 关于日本的内部控制报告制度，最先的是2 0 0 5 年1 2 月由金融厅的企
16、业会计审 议会内部控制部会作成的关于财务报告的内部控制的评价及审计的基准案为基 本形式。它是基于美国的c O s O 报告书，又针对在口本的企业的特征紧贴最新的 国际会计基准动向而总结出来的。 美国c O s O 于1 9 9 2 年发布的内部控制一整体框架( 1 9 9 4 年进行了增补) 报告书中，对内部控制的概念是这样描述的：“内部控制是由企业董事会，经理阶 层以及其他员工实施的，为财务报告的可靠性，经营活动的效率或效果，相 关法律法规的遵循性等目标的实现而提供的合理保证的过程。”受此影响日本在基 准案中，将内部控制的定义承继了同样的三个目的还追加了口本固有的目的“保 护资产的安全和完整”。 作为为了达成这些目的所需要的基本要素，C O s O 报告书中加上了如下五条内 一3 7 7 中国会计学会2 0 0 7 年学术年会 部控制的组成要素：即控制环境，风险评估与对策，控制活动，信息与沟通，监控 五个组成部分的划分。但是，日本在制定的日本内部控制基准案又多加上了一条， 即适应I T 产业。将上述六条作为内部
