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1、公司重组业务的会计及税务处理来源：财会文摘 2010 年第 2 期 作者：高金平一、增资扩股(一)会计处理企业接受投资者投入的资本，借记“银行存款”、 “其他应收款”、“固定资产”、“无形资产”、“长期股权 投资”等科目，按其在注册资本或股本中所占份额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价”或“资本公积一股本溢价”科目。(二)税务处理增资扩股除涉及印花税和企业所得税外，不涉及其他税务处理。税法规定，发行股票的发行价高于或低于股票 面值的溢价或折价，应当增加或减少股东权益，不确认应纳税所得或损失。同样，有限责任公司取得的投资额超过或低于实收资本面值的部分也不确认应纳税
2、所得或损失。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金，直接冲减股本溢价，计算企业所得税时也不得在税前扣除。财政部国家税务总局关于股份公司取得的新股申购冻结资金利息征收企业所得税问题的通知(财税字1997113 号)规定，股份公司取得的申购新股成功(中签)投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，视为股票溢价发行收入处理，不并入公司利润总额征收企业所得税。股份公司取得的申购无效(不中签)投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，应并入公司的利润总额，如数额较大，可在 5 年的期限内平均转入，依法征收企业所得税。股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成功和申购无
3、效投资者之间准确划分，一律并入公司利润总额，依法征收企业所得税增资扩股企业存续，其作为独立纳税人的其他税务事项保持不变。但外商投资企业增资扩股后导致外方股权比例低于注册资本 25的，不再享受外 商投资企业相关税收优惠。二、减资的情形按照资本不变原则，公司的资本通常情况下是不允许减少的。我国法律允许减少资本，主要有下列情形：1原有公司资本过多，形成资本过剩，再保持资本不变，就会导致资本在公司中的闲置和浪费，也增加了分红的负担。2公司严重亏损，资本总额与其实有资产悬殊过大，公司资本已失去应有的证明公司资信状况的法律意义。此外，将公司中某些部门分离独立时，资产也随之分离，这不同于一般意义上的减资，而
4、是公司分立。(二)减资的方法公司减资的方法有两种：1减少出资总额，同时改变原出资比例。2以不改变出资比例为前提，减少各股东出资。有两种做法：发还，对已缴足的出资，将其一部分返还给股东；合并，在公司亏损时，依出资比例减少每一股东出资，以抵消应弥补的资本亏损。(三)会计处理如果减资额支付给股东的，应减少实收资本，支付金额超过实收资本的部分，依次冲减资本公积(资本溢价)、盈余公积和未分配利润。如果减资额用于弥补亏损的，借记“实收资本(股本)”科目，贷记“利润分配未分配利润”科目。股份有限公司按法定程序报经批准采用收购本公司股票方式减资的，按注销股票面值总额减少股本，购回股票支付的价款(含交易费用)与
5、股票面值的差额调整所有者权益，超过面值总额的部分，应依次冲减资本公积(股本溢价)、盈余公积和未分配利润；低于面值总额的部分增加资本公积(股本溢价)。(四)税务处理公司减资通常不涉及税务处理，实收资本与资本公积之和比原账面数减少的部分，不得退还已缴纳的印花税。原公司存续，其作为独立纳税人的所有税务事项保持不变。股东减资收回的投资额，直接冲减投资资产的计税基础，超过投资计税基础的部分应确认股权转让所得，按规定计征企业所得税或个人所得税。对增资扩股和减资业务的举例：A 公司出资 700 万元， 张先生出资 300 万元，于 2001 年 7 月 1 日 成立甲公司，注册资本 1 000 万元。200
6、9 年 9 月 30 日，B 公司按 3:1 对甲公司增资扩股。资产负债表日甲公司净资产1 500 万元，其中实收资本 1 000 万元，留存收益 500 万元。根据投资协议，B 公司出资 3000 万元，占甲公司50的股份。甲公司分录如下：借：银行存款 3 000 万元贷：实收资本B 公司 1 000 万元资本公积资本溢价 2 000 万元2009 年 12 月 31 日，甲公司将资本溢价全部转增实收资本。分录如下：借：资本公积资本溢价 2 000 万元贷：实收资本A 公司 700 万元张先生 300 万元B 公司 1 000 万元至此，甲公司实收资本总额为 4 000 万元，A 公司、B
7、公司、张先生分别为 1 400 万元、2 000 万元、600万元。2010 年 2 月，甲公司申请减资 37.5，减资额 1 500 万元(4000 万元37.5o)分录如下：借：实收资本A 公司 525 万元张先生 225 万元B 公司 750 万元贷：银行存款 1 500 万元对张先生而言，投资成本 300 万元，减资相当于收回部分投资，其对应的投资成本为：30037.5=112.5(万元)，减资额 225 万元，应按“财产转让所得”计征个人所得税。应纳税额=(225-112.5)20=22.5(万元)。A 公司投资成本 700 万元，收回部分投资对应的计税基础为：700 37.5=26
8、25(万元)，减资额为525(万元)，应确认股权转让所得=525262.5=2625(万元)。B 公司投资成本 3 000 万元，收回部分投资对应的计税基础为：3 00037.5=1 125 万元减资额 750 万元，应确认股权转让损失：1 125750=375(万元)。三位股东对甲公司剩余股权投资的计税成本分别按照原有计税基础的 62.5计算。资产重组税收问题研究第一章 资产重组概论一、资产重组的概念资产重组是通过资产主体的重新选择和组合，建立起符合市场经济要求、更富竞争力的资产组织体系，从本质上看是企业经营战略的一次变革。在市场经济条件下，企业为了适应市场竞争的需要，并能在市场竞争中取得成
9、功，必须对整个现有资产结构进行改造，使资产结构达到最优。资产重组是企业扩张过程中无法回避的问题。资产重组，资本运营，投资改组，企业并购是具有同一性态的问题。二、资产重组的形式1、对外投资对外投资，是指经济主体为了获取经济效益而投入资金或资源用以转化为实物资产或金融资产的行为和过程。一般包括以下方式来实现对外投资：（1）对目标公司（被投资公司）追加投资（2）再投资举办新企业（3）受让老企业的股权（4）对老企业增资入股2、股权重组股权重组，企业在资本经营过程中，资产重组的投资者在对资本市场状况进行分析的基础上，利用其实物资产、金融资产、无形资产等资产形式，通过参股、控股、股权的相互转让与置换，决定
10、企业的资产在不同企业之间的重组，通过这种以企业产权为核心的股权重组，以期达到使资本收益最大化的目的。3、公司合并公司合并，公司合并是指两个或两个以上的公司,订立合并契约,依据公司的有关法律、法规的规定,归并成一个公司的法律行为。公司合并的法律特征是：（1）公司合并是公司之间“合二为一”或“合多为一”的法律行为，因此，合并必须是以两个或两个以上的公司的存在为前提。（2）公司的合并是基于公司本身，而非公司股东。公司的合并是基于公司订立协议产生，该协议一般是由公司各方的法定代表人代表公司就公司有关合并事宜所达成的。故而合并作为一种民事行为，其当事人是公司本身，而非公司股东。（3）公司的合并是依法和依
11、约并依法定程序进行的法律行为。对于特殊类型的公司合并，除了依法订立合并协议外，还要经过有关部门的批准。（4）公司的合并必然会引起公司变更的法律后果。这种变更既有合并前的公司主体资格的变更，也有合并后公司权利义务的变更，主体变更既可能涉及合并前的一个或几个公司主体资格的消灭，也可能涉及到合并后新的公司主体的产生。公司合并的形式：（1）吸收合并：一公司吸收其他公司，被吸收的公司解散。（2）新设合并：两个以上公司合并设立一个新公司，合并各方的债权、债务，应当由合并后存续的公司或者新设的公司承继。4、公司分立 公司分立，公司分立是指公司因生产经营或管理上的需要,依据法律或合同的规定,将公司依法变更为两
12、个或两个以上公司的法律行为。公司分立的形式有：（1）新设分立（2）存续分立5、整体资产投资整体资产投资是指一家企业不需要解散而将其经营活动的全部（包括所有资产和负债）或其独立核算的分支机构转让给另一家企业，以换取接受企业资本的股权（包括股份或股票等）。包括股份公司的法人股东以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构向股份公司配购股票。6、整体资产置换整体资产置换是指，一家企业以其经营活动的全部或其独立核算的分支机构与另一家企业的经营活动的全部或其独立核算的分支机构进行整体交换，资产置换双方企业都不解散。7、公司清算公司清算，是终结公司的法律关系，消灭公司法人资格的行为，是依法定程序清理公司债权债
13、务，处理公司剩余财产并最终终止公司法律人格的法律制度，是公司解散后的必经程序。三、资产重组的动因1、公司扩张2、整合资源3、形成垄断4、打破垄断5、政府行为6、合法避税第二章 投资业务财税政策分析与税务筹划一、投资形式（1）对目标公司（被投资公司）追加投资（2）再投资举办新企业（3）受让老企业的股权（4）对老企业增资入股二、投资方式：以现金或非现金资产进行投资三、税务问题（一）投资环节1、增值税（1）以存货投资，需交纳增值税；（2）以使用过的设备、汽车投资，视同销售处理，按双方确认的公允价值的 4%减半征收增值税（注意汽车等交通工具公允价值未超过原值的情况处理）；以上述资产投资的，投资方需开具
14、发票，被投资方据以入账。2、营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191 号）：以房屋、土地使用权等不动产投资入股，参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险的行为，不征营业税。在投资后转让其股权的也不征收营业税。3、土地增值税财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税1995048 号）：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但是，财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题
15、的通知（财税200621 号）：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的,均不适用财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字1995048 号）第一条暂免征收土地增值税的规定。以土地、房屋等不动产投资入股的，投资方无须开具发票，被投资方以该资产的评估报告为依据组织入账。4、契税办理房屋产权交易和产权变更登记手续，视同房屋买卖，由产权承受方按契税税率计算交纳契税。5、印花税以房产投资的合同，按照“产权转移书据”贴花，0.05%；土地出让、转让合同不用贴花；6、企业所得税国家税务总局
16、关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118 号）：（1）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。（2）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。（3）被投资企业接受的上述非货币性资产，可按经评估确认后的价值确定有关资产的成本。国家税务总局关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知（国税发200482 号）：已经取消上述需审批的事项。7、外商投资企业和外国企业所得税和企业
