《房地产业土地增值税纳税与节税操作实务》由会员分享，可在线阅读，更多相关《房地产业土地增值税纳税与节税操作实务（24页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、第2章房地产业土地增值税纳税与节税操作实务2.1土地增值税的现状与困境 “一直说土地增值税难征，没想到会有这么难。”最近，国家税务总局官员在内部会议上如是说。此时，各地对房地产企业土地增值税的清查正在以不同形式进行中。“地产商缴纳的土地增值税与其营业收入反差太大。”一位地方税务系统的官员称。土地增值税目前分两种缴纳方式，先是预缴，最后清缴。正是这个“清缴”让土地增值税到底有多少成了一个看不见的“黑洞”。土地增值税每年清缴数字较难统计，大约全国规模在上千亿元。当然，如果严格征收，翻好几倍也不一定。 土地增值税黑洞在房地产业内人所皆知。但黑洞究竟有多大，却是一个谜。专业人士认为，具体规模不太好测算
2、，因为。匕的规模是历年累积起来的，无法按照年份准确估计。 白土地增值税开征以来，其总额虽不大，增长幅度却很快。1994-2006年我国总税收的累计增加值为32 5654亿元，平均增长速度为1825；土地增值税累计增加值2313亿元，平均增长速度为9127。2006年我国全年的土地增值税收入为231亿元，2007年为403亿元，2008年为537亿元。虽然增长速度很快，但是与房价的增长和房地产销售收入对比，漏洞还非常巨大。土地增值税目前分两种缴纳方式，先是预缴，最后清缴。预缴是指在房地产项目销售或预售的过程中按照核定税率征收，各地税率略有不同。在2008年以前，各地土地增值税预缴的额度一般在0.
3、51，2008年年初，广州将普通住宅土地增值税的预征率从05提高到1，其他商品房土地增值税预征率从07提高到2。随后，各地纷纷仿效广州的做法，将预缴税率提高到13。 2006年全国商品房销售收入为2万亿元，2007年为29万亿元，2008年为24万亿元。假定按照销售收入的1来预缴土地增值税，规模约在750亿元。这还仅仅指预缴部分，之后的清缴才能体现出房地产项目的超额利润。而事实上，按照较低限来计算的这个预缴规模已经是这三年上缴的土地增值税的23。 上海社科院曾在一份报告中公开数据称，2007年土地增值税如果要清缴的话，单是上海一个地区的规模就有400500亿元。尽管这种估算并不严谨，因为存在免
4、征土地增值税项目，也存在上年度已经预缴的情况，但是仍旧能够反映出其中的漏洞。 事实上，土地增值税问题在人们熟知的几乎每个大型房地产企业中都存在。以万科为例，20042008年，4年中万科总计预缴土地增值税33亿元。但是这4年万科的房地产销售收入超过1000亿元。万科财务部门相关人员表示：“我们确实是按照规定来预缴的，也没有什么优惠。至于中问的缺口可能是会计统计口径不同造成的。”但该人士未能描述该缺口是因会计统计口径的何种不同而导致。在2006年以后的三年里，为了应对土地增值税清缴，万科总计计提36亿元。这个数字并不小，但它是三年的累积数字。按照这三年应该清缴的项目营业收入来算，三年的结算收入9
5、32亿元。36亿元仅占386。就单年度来看，2008年销售400多亿元，计提是15亿元，大约仅占到营业收入的375。况且，土地增值税的征收基数不仅仅是已经结算的项目，还包括销售率已经达到85以上的项目及销售三年仍未结算的项目。4年来，万科缴纳的土地增值税总额约为38亿元，约占总营业收入的38。 尽管土地增值税规定存在诸多不明确之处，但在税务分析师眼里还是有一些基本的估算方法。有关人士表示，毛利的扣除成本和土地增值额的扣除项目中，除了银行贷款利息和营业税等几个项目不一样外，多数重合，因此如果排除贷款利息以及三项费用因素，经过数学换算可以大概估算出毛利和土地增值税占营业收入比重的关系。增值额达到5
6、0时，估计毛利率为5275，土地增值税税率约为营业额的98；增值额达到100，估计毛利率为1055，税率达到18；增值额达到200，估计毛利率为211，税率达到28；增值额达到300，估计毛利率为3165，税率达到36。不过，因为大多数房地产企业的银行贷款比例很高，而贷款利息只在毛利计算时抵扣，不在增值税基数计算时抵扣，因此实际上大多数企业土地增值税占营业收入比重比公式计算结果要更高。 还有专家认为，若全额征收土地增值税，毛利率在30的项目土地增值税征收比率将占营业收入的58。而对于毛利率在50以上的项目，土地增值税征收比率将占营业收入的12l5。可以看出，4年来万科的毛利率一直保持在30以上
7、。其缴纳土地增值税总额与业内人士的测算存在很大差异。 事实上，房地产企业规避土地增值税有很多办法，主要的办法有做高成本、拖延清算时间甚至直接开具假发票。 不少房地产企业专业人士透露，做高成本和贷款利息是通常做法，因为计算土地增值超额部分是要扣除掉这些成本的。还有部分房地产企业利用种种手段钻土地增值税暂行条例的空子，迟迟不进行决算，或留下一两套尾房，致使整个项目不能决算，逃避土地增值税的清算。对此各省税务官员都发现了很多案例，已经成为普遍现象。 有专家表示，大多数企业并不采用税务筹划，而是直接开假发票。假发票才是税收征管的重灾区。这里所谓的假发票不是说印刷伪造的假发票，而是那些实际支出额和发票票
8、面额对不上的发票。尤其是在自己拥有工程队的小公司当中，这种做法非常普遍，比如说花了2000万元给开成2500万元。大型房地产公司有几十家上下游关联公司，装修、建筑安装等下属公司之间的关联交易和发票都可以被利用为提高成本的工具。 做高成本和假发票仅仅是税务上的技术手段，更大的问题在于一些相关部门的纵容，而不是技术。土地增值税属于地税税种，在具体征缴比例和方式上也由地方政府自行认定。其间就存在着巨大的灰色空间。以唐山市为例，唐山市的土地增值税预征率与省内其他市相比明显偏低，土地增值税的预征率为市区住房1，县o5，别墅、商用房2。而石家庄的预征率市区包括县级市15，县1，各类别墅、商用房25。由于这
9、个区别，河北经济实力最强的唐山市土地增值税反而排在全省第四名。除征缴率之外，地方政府还有各种名目繁多的退税和财政返还。实际上房地产企业征缴的土地增值税要比公布的还要低。 自1994年开征土地增值税以来，其作为针对房地产宏观调控的措施不断波动。19942006年土地增值税增加额呈现逐年上升趋势，但增加速度却先降后升，其中2000年和2001年仅为2353和2262，远远低于平均增长速度9127。究其原因，1997年亚洲金融危机过后，政府为了刺激房地产市场重新活跃，对一部分转让房地产的企业和个人实施了一定的减免政策，这也大大减少了土地增值税的征收额。 2006年，全国出现房价暴涨现象，政府又着手严
10、格征收土地增值税，从简单预征到要求严格清缴。从该政策的演变来看，一直是地产调控的手段，由各地政府自行掌握。实际上房地产业只比其他行业企业多一个土地增值税，但是土地增值税是基于取得利润高才征收，所以房地产业的总税负水平并不算太高。这种累进税制对正常房价、地价下的房地产企业来说并没有太大影响。但对高利润和暴利阶段的房地产企业影响较大。 一位开发商则认为，开发商不在乎这点儿土地增值税，该卖高价还是卖高价，而且会转移到消费者身上。因为开发商的团结度很高，要涨一起涨，几乎相当于一个垄断企业。“开发商不会为了少交土地增值税而降价，相反，收土地增值税会使房价火上浇油。” 事实上，土地增值税在现实中作用有限。
11、2005-2007年，房价高速暴涨。房地产行业代表性企业一夜暴富，毛利率一路直线飙升，2007年达到了3991。这是资本金较为充实的上市公司毛利。如果是资本金不足的中小企业，自有资金的回报率恐怕就不是在100的范围内了。这样的高利润显然本来就应该是土地增值税这一累进税的主要调节目标。 但是土地增值税从2007年开始清算以来，总额增长很慢。开发商的毛利率仍在提高。即便是在2008年，房地产行业陷入危机的一年。这一年69家销售额过亿元的房地产上市公司的营收数据显示，2008年房地产开发公司平均毛利率比2007年的3991上升了16，达到4154。 一位资深的业内人士也承认，房地产企业一直都存在比较
12、严重的税金缴纳不足现象。在经济乏力时如此，房价高涨时还是如此。在他看来，土地增值税除了为开发商提价制造一个理由外，其实质意义到底有多大是个说不清的话题。目前国家已有对土地增值税重新立法的计划，借以消除土地增值税计算、缴纳和相关程序等方面的灰色空间。2.2土地增值税的计算2.2.1土地增值税的概念 土地增值税是以纳税人转让国有土地使用权、土地建筑物及附着物(简称转让房地产)所取得的增值额为征收对象，依规定税率征收的一种税，属于行为税类。国务院1993年12月31日以国务院令1993138号文件发布土地增值税暂行条例，并于l994年1月1日起在全国实施。财政部于l995年1月27日以财法字1995
13、006号文件的形式发布了土地增值税暂行条例实施细则。 实践证明土地增值税政策极大地促进了我国房地产业的发展和房地产市场的建立。对提高土地使用效益、增加国家财政收入、改善城乡基础设施和人民居住条件以及带动国民经济相关的产业发展都起到了积极的作用。2.2.2纳税人 土地增值税暂行条例规定，土地增值税的纳税人是转让国有土地使用权及地上的一切建筑物和其他附着物产权，并取得收入的单位和个人，包括机关、团体、部队、企业事业单位、个体工商业户及国内其他单位和个人；还包括外商投资企业、外国企业及外国机构、华侨、港澳台同胞及外国公民等。所以，只要有偿转让房地产行为，都是土地增值税的纳税人，都有责任履行土地增值税
14、的纳税义务。2.2.3征税范围 土地增值税的征税范围是指有偿转让国有土地使用权，地上的建筑物及其附着物。这里所说的“国家土地”是指国家法律规定属于国家所有的土地。“地上建筑物”是指建于土地上的一切建筑，包括地上地下的各种附属设施。“附着物”是指附着于土地上的不能移动或一经移动即遭损坏的物品。 1征税范围的一般规定(1)土地增值税只对转让国有土地使用权的行为课税，转让非国有土地和出让国有土地的行为均不征税。(2)土地增值税既对转让土地使用权课税，也对转让地上建筑物和其他附着物的产权征税。(3)土地增值税只对有偿转让的房地产征税，对以继承、赠与等方式无偿转让的房地产，则不予征税。具体地说，不征土地
15、增值税的房地产赠与行为包括以下两种情况：房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的行为；房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利性社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。 2征税范围的若干特殊规定 (1)对于以房地产进行投资、联营，如果投资、联营的一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件的，暂免征收土地增值税；但是，投资、联营企业若将上述房地产再转让的，属于征收土地增值税的范围。 (2)对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后分房自用的，暂免征土地增值税；但是，如果建成后转让的，属于征收土地增值税的范围。 (3)在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。 (4)交换房地产行为既发生了房产产权、土地使用权的转移，交换双方又取得了实物形态的收入，按照规定属于征收土地增值税的范围。但对个人之间互换自有居住用房地产的，经当地税务机关核实，可以免征土地增值税。(5)房地产抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，视该房产地产是否转移产权来确定是否征收土地增值税。对于以房地产抵债而发生房地产产权转让的，属于征收土地增值税的范围。
