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1、未来财务会计和财务报告的模式论文 财务会计的改革不单是中国经济体制改革的一个课题从90年代起在国外也掀起一股改进财务会计和报告的浪潮既有议论也有行动例如： 1.1994年AICPA的Jenkins委员会提出了关于改进财务报告和财务报表的建议 2.1993年9月至1997年6月美国SEC委员StevenM.H.Wallman在美国会计了望(AccountingHorizons)(AAA)杂志提出自己一系列的创造性观点特别是撻出改进财务报告的新模式 3.从1992年起IASC和英国美国的准则制定机?构（ASB、FASB)都对报告企业业绩的报表进行了改革： (1)1992年9月英国ASB颁布第3号财
2、务报告准则“报告企业财务业绩”中除继续保留并发挥“损益表”的作用外增加了一张可以报告企业全部财务业绩的报告“全部已确认利得和损失表”(Statementoftotalrecognizesgainsandlosses) (2)1997年6月美国FASB颁布了第130号财务会计准则“报告全面收益”（ReportingComprehensiveIne),也要求在收益表之外要有一份财务报表报告企业的净收益和其他全面收益即全面收益表 (3)1997年7月IASC正式公布了ASNo.1的修订稿修订后的IASNo.1题目改为“财务报表的表述（PresentationofFinancialSatement)”
3、IASNo.1认为现在的收益表中净收益同资产负债表中期末期初净资产变动（如果把由于业主交易而引起的变化剔除）缺乏联系因为按照其他准则允许绕过收益表而在资产负债表上确认某些未实现的利得和损失这就需要有一份报表既把收益表和资产负债联系起来又可反映企业当期已确认的净财富的变化所以修订后的IASNo.1也建议增设产权变动表或已确认利得和损失表看来在一整套财务报表中应包括可反映企业全部财务业绩、全部收益的报表已经在英、美等国和IASC成为现实改革的目的很显然是为了把绕过收益表而在资产负债表中直接确认的利得和损失集中起来向财务报表用户提供更全面更有用的全部业绩信息进一步体现公允与充分披露的原则 传统的财务
4、会计模式从30年代算起已经存在了60年它在市场经济中重要不重要答案是肯定的WaUman在他的第二篇文章“财务会计与财务报告的未来彩色方法”（1996年6月）中认为掌握了财务会计这个工具的会计师一直是使我们的金融市场忠实可靠的主要“守门员”（gatekeepers),如果没有一套连贯的、思想完美的会计、审计准则来保证会计信息的质量和可靠性资本市场的效率会低很多的资本成本会提高我们的生活水准也会下降（Ac?countingHorizons)June,1996,P138)Wallman对于财务会计和会计师的作用的这种评价,应该说是很高的也是中肯的 事物总是要向前发展财务会计的改进与改革不是现在才提出
5、来的在60年中财务会计始终处在一个不断完善的过程中主要表现在： 1.关于财务报表的不断完善从传统的两张报表发展到现在四张基本报表 2.把财务报表扩大为财务报告f财务HW务舲随心馱酿顬紐躲娀守GAAP 3.从1939年正式公布会计研究公报(ARB)第1号以来形成了规范财务报表的GAAP并建立了严格的财务报表审计制度进一步促进财务报表按GAAP的要求保证充分而公允的披露 财务会计的主要缺点和问题 1.由于确认是建立在过去的交易事项情况的基础上历史成本必然是主要的计量属性因此财务信息特别是财务报表的表内信息主要是面向过去 2.由于确认有严格的标准实现原则仍然是在损益表中确认收入和盈利的指南因此许多有
6、用的信息如不能可靠计量如自创商誉和人力资源就被排除在财务报表之外 3.如果再考虑21世纪高科技的发展和知识经济时代的到来Wallman认为财务会计和财务报表在（1)为个主体报告（who)(2)报告什么（what)(3)何时报告（when)(4)通过什么渠道以及如何传递信息（where)等四个方面都有问题 (1)关于who传统的报告主体很明确它是持续经营的较为稳固的主体（企业)今后供应商、雇员将按特定的交易共同工作这种交易制度将形成紧紧连接“主体串”（dusters)或虚企业（virtualfirms),这些企业可能比今天的企业规模要大这种企业是为完成某些业务把成千上万人联合在一起一旦业务完成它
7、就解散了这种企业的主要资产可能只有“软资产(softassets)”“人力资源（humanresources)”和“知识资本（intellectualcapital)”由于企业的外部边界根据需要和效率可能每天都有变动因此今后企业的主体（会计主体和报告主体）的确定将比较困难 (2)关于what按照传统运用资产和负债去生产财富总是按成本在财务报表中确认即主要确认硬资产（hardassets)如存货、厂房设备等而今后在知识经济（knowledgebasedeconomy)中确认和计量的重点将是商标、品牌和其他软资产（softAssets)而资产的确认与计量正是传统财务会计的薄弱环节 (3)关于whe
8、n即何时报告目前财务会计只提供年度、中期和季度财务报告显然信息的这种提供方法是不能满足需要的证券市场的价格每天都有变化Wallman并不主张增加财务月报、周报或日报他只是建议：要建立一种及时报告的制度从及时性（timely)到实时（realtime)即按的时间报告 (4)关于wherehow传统的会计数据是按GAAP加工并进行分类汇总报告今后为了及时地传输信息可以向电脑终端用户(enduses)发送没有加工、汇总的原始会计数据相信这些用户能够有效地使用它们 Wallman关于财务报告的改革建议彩色（多层面）模式（coloredmodel) Wallman认为当前财务报告不能满足使用者的需要如确
9、认计量偏重于有形资产即硬资产忽视对无形资产即软资产如人力资源知产权价值的确认与计量特别是作为财务报告核心的财务报表它所包含的信息必须是综合确认的基本标准能够在报表中确认的信息因此传统的财务报表模式是以能否确认为基础要么能确认就可进入报表要么不能确认就不能进入报表好比非黑即白Wallman称传统财务报告模式为“黑白模式”（BlackWhitemudel). Wallman把FASB第5号报告所确定的四条确认标准一项一项地分别予以考虑同时把相关性列为必不可少的有用属性建立了他所说的分为五个层面的彩色报告模式 1.在第1层面中相关性、可靠性、可定义性和可计量性都符合要求相当于财务报表的内容可称称之为
10、核心信息层（Corelayerofin?formation) 2.在第2层面中相关性、可计量性和可定义性均符合标准但可靠性有些问题如“自创商誉”当作资产来计量就属于这一情况 3.在第3层面中相关性与可计量性符合要求但可定义性和可靠性有问题如“顾客满意程度”的计量（measuresofcustomersatisfac?tion),既不符合要素的定义又比较不可靠 4.在第4层面中其他标准皆符合要求但不符合可定义性如关于风险的计量 5.在第5层面中除相关性外其他标准均有问题如一个企业的“持续经营价值”和“知识产权资本”的计量 我们认为： 第一Wallman的彩色模式同当前的财务报告（财务报表和其他财
11、务报告）并无原则上的区别在其他财务报告中披露的信息并不要求符合确认的全部标准 第二把相关性放在首位而可以牺牲可靠性是否偏离了财务会计信息的本质要求 AICPA的论改进企业报告有关财务报表的评价和主要的改进建议 1994年AICPA发表了JenkinsCommittee的报告论改进企业报告着眼于用户这份报告通过调查对财务报表的评价写了两段话可以称为是结论性的： 1.“本委员会研究指出财务报表是捕捉并组织财务信息的一种卓越的模式财务报表所包含的信息处于一个有组织的形式它可以分析存在于数据中一系列广泛的趋势和结果这一系列趋势和关系提供市场所许可和发展中的机遇、风险、成本、生产能力、盈利能力、流动性等
12、若干. 2.“本委员会研究肯定了财务报表的重要性财务报表一般提供使用者主要的信息这些信息在很大程度上影响使用者的决策原因放弃财务报表的分析”（“ImprovingBusinessReporting”AICPA,1994p.26,引文中的着重号是引用者加的） 因此JenkinsCommittee是在肯定现行财务报表和其他财务报告的基础上提出改进建议改进的建议有四个方面第一改进企业报告中的信息类型；第二改进财务报表；第三改进审计在企业报告中的作用；第四推动改革的必要措施 我们只简单介绍前两个方面 第一改进企业报告的信息类型传统的报告模型基本上限于财务报表并以财务信息为主JenkinsCommitt
13、ee则主张根据用户的需要扩大信息内容建立一个五类十项要素的企业报告的综合模型 1.财务和非财务数据 财务报表和相关的信息披露（适用于分部和整体）（如销售产品或服务数量与价格）管理部门用于管理企业的高层次经营数据和业绩指标（比如与收入市场占有率、质量等经营市场份额的上升或下降活动有关的统计数据；与生产率有关的统计数据、投入产出率与成本有关的统计数据雇员数量平均工资所消耗材料的数量与价格；与人力资源、自然资源、关键资产有关的数据等)（适用于分部） 2.管理部门对财务和非财务数据的分析有关财务、经营和业绩数据发生变化的原因、趋势、影响 3.前瞻性信息 机遇与风险（适用于分部和整体） 管理部门的计划（
14、适用于分部） 实绩与计划的比较（适用于分部） 4.有关股东、管理人员的信息 董事、管理人员酬金大股东及关联方关系(适用于整体） 5.背景信息 广泛的目标和战略（适用于分部和整体） 经营活动和财产范围内容（同上） 产业结构对经济的影响（同上） 第二改进财务报表的建议 1.改进企业分部信息的披露 2.改进衍生金融工具的披露研究对它的确认和计量 3.把表外融资如长期租赁、未合并和特殊目的的企业、证券化等问题的特征、风险加以披露 4.在每份财务报表中其结构重新设计要能分别报告核心（Core)交易和事项以及非核心（Noncore)交易和事项的影响、非核心资产和负债则按公允价值（fairvalue)计量
15、5.改进对不精确和不确定性的披露 6.单独披露第四季度报告而不用年度报告代替 我们认为： 第一AICPA所建议的企业报告的综合模型包括了财务信息与非财务信息甚至以后者为主这种报告实际上等于企业经济活动的全面报告这样做（1)是否符合效益大于成本的需要；(2)是否属于财务会计的范围财务会计是否力不从心或者说已超出了财务会计的对象和职责（3)综合报告主要承担者似乎不应是会计部门而应是企业领导并需组织各个部门共同协作来完成 第二关于财务报表的改革建议最有新意的是改革财务报表的结构不论资产负债表、收益表或现金流量表都划分为核心业务和非核心两部分这样做必能向用户提供有用的可比的信息例如核心信息可以更准确地了解企业的经营业绩、财务状况和现金流动信息但重新调整归类的工作量是否过大成本是否过高归根到底还是一个效益与成本
