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1、浅析注册会计师的职业判断和职业怀疑职业判断和职业怀疑贯穿注册会计师审计的全过程，从业务承接到最终审计报告的完成，体现了注册会计师的职业判断和职业怀疑的专业素养。但是，由于客观环境和审计程序的局限性，注册会计师最终的服务成果可能并不能反映被审计单位真实的状况，不能达到审计约定书规定要求，甚至违反国家强制性法律的规定，造成注册会计师较大职业风险。本文探讨通过注册会计师合理运用职业判断和职业怀疑与其他审计证据的关联程度，把注册会计师的职业判断和职业怀疑与其他审计证据形成一个合理的证据链条，以减轻或免除注册会计师可能需要承担的民事、行政甚至刑事的法律责任。一、 职业判断和职业怀疑概念根据中国注册会计师
2、审计准则第16、17条规定，职业判断是指在审计准则、财务报告编制基础和职业道德要求的框架下，注册会计师综合运用相关知识、技能和经验，作出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策。而职业怀疑指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错报的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。通过上述的规定，注册会计师的职业判断和职业怀疑核心要求注册会计师的专业胜任能力，而专业胜任能力又由注册会计师的专业知识和经验、专业的勤勉和操守来保证，而最终的职业判断和职业怀疑是以专业的思维活动对具体审计事项结论相关的认定、评价和决策过程来体现。职业判断和职业怀疑是现代风险基础
3、审计模式下实现审计目标的核心手段，它受到审计环境的制约，在一定程度上给注册会计师运用职业判断和职业怀疑的随意性创造了条件，同时也加大了注册会计师的责任风险。二、 审计证据的要求根据独立审计具体准则第号审计证据的规定，审计证据是指注册会计师在执行审计业务过程中，为形成审计意见所获取的证据。它要求注册会计师执行审计业务，应当在取得充分、适当的审计证据后，形成审计意见，出具审计报告。，在是否确定审计证据是否充分、适当方面，准则要求注册会计师应当运用专业判断来确定，尽管给了注册会计师灵活的判断空间，但实质上对注册会计师的专业胜任能力提出了更高的要求，需要注册会计师自证审计证据的充分、恰当及审计证据之间
4、的合理、关联和合规性。在判断审计证据是否充分、恰当方面，准则给出了5条参考因素，给注册会计师恰当运用职业判断提供了衡量的部分标准:审计风险；具体审计项目的重要程度；注册会计师及其业务助理人员的审计经验；审计过程中是否发现错误或舞弊；审计证据的类型与获取途径。实践中，存在审计风险的确定与之后的审计证据脱节的情况，即审计证据的获取与审计风险不能形成合理的逻辑关系，这潜在加大了注册会计师承担责任的风险。审计项目的重要程度、审计人员的经验与审计证据的获取成正比关系，要求注册会计师要重视分析判断与审计证据的逻辑关系。对于审计过程中的错误和舞弊情况，可能会影响到注册会计师重新判断审计风险，从而更改审计计划
5、，这也大大加大了注册会计师的风险和工作成本，因此在与客户签订业务约定书时，对类似错误或舞弊情形应有合理的规定，这即体现了注册会计师的职业素养，也可降低注册会计师的职业风险和执业 成本。有关审计证据的类型和获取途径，准则及其他的法律法规都有较为详细的规定，从证据效力方面给出了确定的标准。三、 职业判断和职业怀疑与分析性审计程序分析性是指通过分析和比较信息(包括财务信息和非财务信息)之间的关系或计算相关的比率，以确定审计重点、获取审计证据和支持审计结论的一种审计方法。不同的数据，由于注册会计师的主观因素不同，所受客观环境的影响不同，风险偏好不同，因此不同专业人员可能会得出不同的结论，这也加大了注册
6、会计师的责任风险，给注册会计师提出了更高的要求，要求分析数据、过程演化以及判断结论之间从专业知识的运用、因果关系等有合理的逻辑链条，否则分析性证据的效力可能会大大折扣，甚至影响到最终责任性质的认定，因此注册会计师除应关注客观的审计证据外，对分析性运用逻辑说明也应形成文字保存，以免日后随时间而忘记基于当时合理判断而影响其他证据的效力。四、 职业判断和职业怀疑与审计证据的抽样审计证据的抽样在审计活动中，采用适当的抽样方法从被审查和评价的审计总体中抽取一定数量有代表性的样本进行测试，以样本审查结果推断总体特征并作出相应结论的过程。对于选取抽样的方法和程序，应在底稿中保留下来，并要关注样本是否和确定的
7、抽样方法和程序一致。注册会计师须特别注意部分助理人员在抽样测试过程中，将存在舞弊或错误的样本删除并重新抽取其他样本的情况，否则在出现责任争议方面的纠纷后，该行为被审计单位或其他方发现并保存，不仅影响到其他审计证据的可靠性，注册会计师的责任性质可能会升级的风险。因此，建议注册会计师除对加大对审计助理人员的培训外，还应在劳动合同、员工手册或业务制度方面做出明确的规范，适当将该风险转移或降低。五、 审计结论失真可能存在责任的抗辩注册会计师的责任包括民事、行政和刑事责任，由于注册会计师的职业判断贯穿审计过程的始终，对形成最终的审计结论存在重大影响。因此注册会计师在形成工作底稿，保留审计审计过程中，应对
8、审计底稿之间的逻辑关系、审计证据链条检查过程中，重视职业判断在上述过程中的合理、专业，保证审计结论在数据和文字逻辑上连贯性。另外，对于已经出现责任争议的项目，注册会计师通过专业上的职业判断，结合工作底稿和其他证据，说明自身工作的合规、合理，以及审计程序的完整，弥补审计证据链条可能存在的不足，以保护自身的合法权益。职业判断和职业怀疑体现了注册会计师的职业特点和专业素养，合理、专业利用职业判断和职业怀疑不仅可以提高注册会计师的工作效率和审计质量，提高客户和市场对其的认知度，也可以减轻甚至避免因复杂多样的客观条件限制，造成服务结果失真潜在存在的民事、行政甚至刑事的责任风险。北京广盛律师事务所：沈一辉
9、 Email：通过集中整顿，实现软弱涣散支部班子配齐配强、能组织带领党员积极开展党的活动，发挥好战斗堡垒作用；党员干部服务意识和服务能力明显增强，党群干群关系得到改善；党的组织和工作覆盖不断扩大，各项工作制度得到完善和落实；基层基础保障水平进一步提高several group number, then with b a, =c,c is is methyl b two vertical box between of accurate size. Per-23 measurement, such as proceeds of c values are equal and equal to the
10、 design value, then the vertical installation accurate. For example a, b, and c valueswhile on horizontal vertical errors for measurement, General in iron angle code bit at measurement level points grid errors, specific method is from baseline to methyl vertical box center line distance for a, to b vertical box distance for b, list can measured
