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1、论文题目：传统成本管理与作业成本管理的比较研究【内容摘要】本文分别阐述了传统成本管理与作业成本管理的基本原理、管理程序、以及两者的优缺点，采用比较的方法，对传统成本管理与作业成本管理的区别与联系进行对比分析，并通过案例进行比较，从中发现传统成本管理在计划经济时代确实发挥过重要作用，然而传统成本管理已难以适应现代企业的成本管理要求，作业成本管理以作业成本信息为基础，是一种面向全程的系统化、动态化和前瞻性的成本控制方法，它的产生与发展弥补了传统成本管理所存在的缺陷。并在此基础上阐述了作业成本管理在我国的发展前景，并对发展的趋势和存在的问题进行分析，并由此提出实施作业成本管理的对策。关键词：传统成本
2、管理 作业成本管理 对比分析一、文献综述企业传统成本管理的利与弊学术界对传统成本管理评价有两种观点。观点之一是对传统成本管理持完全否定的态度,认为传统成本管理是计划经济体制下的产物,已经不适应社会主义市场经济的要求,必须建立全新的成本管理体系；观点之二是对传统成本管理持完全肯定的态度,认为20 世纪50 年代的成本管理办法在实践中已证明是行之有效的,因为1952- 1960 年之间可比产品成本是逐年降低的,所以应以20世纪50年代的成本管理方法作为现代成本管理的基础。郭彤君的传统成本管理的利弊与对策针对传统成本管理的研究,指出我国企业传统成本管理的弊端。刘海虹的试论现代企业作业成本管理认为作业
3、成本管理的实施步骤、企业运行作业成本管理系统, 必须结合自身实际情况分步骤。科勒（Kohler, Eric L.）的作业会计思想。科勒的作业会计思想，主要来自于对20世纪30年代的水力发电活动的思考。在水力发电生产过程中，直接人工和直接材料（这里指水源）成本都很低廉，而间接费用所占的比重相对很高，这就从根本上冲击了传统的会计成本核算方法按照工时比例分配间接费用的方法。其原因是，传统的成本计算方法，预先假定了一个前提，即：直接成本在总成本中所占的比重很高（如工业革命以来，机器大生产中大量的劳动力投入和原料消耗一直是成本的主体）。在会计史上，科勒的作业会计思想第一次把作业的观念引入会计和管理之中，
4、被认为是作业成本管理（ABC）的萌芽。 斯托布斯的成本管理思想。斯托布斯是第二位研究作业成本法的学者，他分别在1954年的收益的会计概念、1971年的作业成本计算和投入产出会计和1988年的服务与决策的作业成本计算决策有用框架中的成本会计等著作中提出了一系列的作业成本观念。 20世纪末ABC研究的全面兴起，这种背景下，哈佛大学的卡普兰教授在其著作管理会计相关性消失一书中提出，传统管理会计的相关性和可行性下降，应有一个全新的思路来研究成本，即作业成本法。由于卡普兰教授等专家对于ABC的研究更加深入、具体而完善，使之上升为系统化的成本和管理理论并广泛宣传，卡普兰教授本人被认为是ABC的集大成者。
5、目前，作业成本法已在西方国家会计实务广泛认可与实施。是上个世纪80年代以来，作业成本法与作业基础管理系统现已在美国通用汽车、惠普、通用电气、西门子电子、默克、亚历山大医院、美国电报电话公司等诸多公司得以实施和发展。英国、荷兰、日本等发达国家的许多先进企业也成功应用了作业成本法，其理论与实践日臻成熟。我国理论界是从90年代开始对作业成本法进行研究，并取得了一系列研究成果，虽然在我国作业成本法理论上得到了充分的肯定，但我国企业在实践中还远没有产生出强烈要求实施作业成本法，改变其现行成本会计制度的需要，作业成本法的具体实施情况并不容乐观。因此，彻底分析传统成本管理和作业成本管理的利弊，提出作业成本管
6、理在我国应用的对策是必须的，本文拟在这些方面做出探讨。二、传统成本管理与作业成本管理的概念和异同（1）在企业管理中，成本管理是在成本方面指挥和控制组织的协调活动，为企业内部管理的核心内容，它将企业在生产过程中发生的费用，通过一系列地方法进行预测、决策、核算、分析、控制、考核等科学管理，其目的是降低成本，提高企业的经济效益，它是各级管理者的职责，必须经由高层管理者领导和推动，同时他的实施需要组织中全体成员的参与。传统成本管理起源于早期简单的大批量、少品种生产，核算和控制要求都较低，以人工工时、人员工资、原材料消耗等为成本管理的对象，主要围绕企业利润最大化，以最大限度地降低产品成本为目标，通过企业
7、内部经营管理的状况，为企业提供单一的成本信息，并在企业内部各项活动中挖掘降低成本的途径，是一种追求短期利益的战术成本思想，是一个封闭的内部决策支持系统。作业成本会计最早是由美国家埃里克。科勒于20世纪30年代末提出的，他根据水利发电行业和成本构造特点，渐渐形成和发展了早期作业成本会计的思想。作业成本会计不仅是一种先进的计算方法，同时也是实现成本计算与成本管理相结合的全面成本管理制度。（2）作业成本管理是指为了实现组织竞争战略，增加顾客价值，在对作业及作业链全面分析的基础上，利用作业成本法核算提供的信息，面向企业流程（市场需求分析、研究开发、产品设计、材料采购、销售、售后服务等所有环节）的系统化
8、、动态化和前瞻性的成本控制法。作业成本管理是将成本管理重心由部门转向作业，作业指的是在一个组织为了某一目的而进行的耗费资源的工作，分为增值作业和非增值作业。增值作业是指能够增加顾客价值的作业，需要提高效率降低成本以增加利润；非增值作业是指不能增加顾客价值额作业，是无效的作业，必须尽量消除以降低成本。其基本理论是企业能满足顾客的需求，实现投资者报酬价值最大化而运行的一系列有密切关系的作业的集合体，企业在生产商品或提供劳务中，消耗资源，同时又是价值的积累过程，即价值从一个作业转移到下一个作业，最后全部积累到最终的商品或劳务上，最后商品或劳务既是全部作业的集合，也是全部价值的集合。三、传统成本管理与
9、作业成本管理的现状及原因分析1、传统成本基本原理传统成本管理是基于传统成本信息的成本管理，侧重于宏观需要，注重生产过程的成本管理，核心是传统成本法，其基本原理可以概括为：根据不同的成本计算对象归集生产过程所发生的费用，一般分为三个部分，即直接材料、直接人工和制造费用，再根据直接费用直接计入，间接费用分配计入的原则，对所发生的制造费用按一定的标准分配计入到相应的成本对象中去，常用的分配制造费用的标准有：生产成本、机器工时、定额工时、直接人工等，最后分别汇总计算各种产品的总成本和单位成本。2、传统成本管理程序虽然传统成本管理没有形成系统的管理体系，但是它基本具备了成本管理的程序。（1）制定成本管理
10、目标。通过过去的资料，分析过去的各项成本指标的完成情况和影响因素，结合企业目前环境的变化，来确定具体的成本管理目标。（2）制定成本计划。根据企业生产运作的具体情况，分析企业现行成本管理的漏洞和影响成本管理的不利因素，据此制定相应的管理措施，建立对应的管理制度。（3）进行成本预算。通过对企业的成本进行预算，将影响企业成本的因素全部都用数量方法表示出来，并按照企业所制定的成本消耗标准，对未来发生的各项成本进行预算。（4）制定成本控制办法。根据所制定的成本计划和预算情况，对企业的成本执行情况进行及时反馈，采取控制措施，达到企业预期的成本管理目标。（5）进行成本分配。根据不同的成本计算对象归集生产过程
11、中所发生的费用，最后分别汇总计算各种产品的总成本和单位成本，对所发生的制造费用按一定的标准计入到相应成本中去。（6）实行成本考核。建立的必要的责任成本制度，对成本的实施情况进行分析，了解企业的实际管理水平。1、作业成本基本原理 在作业成本管理这一领域，美国波特兰州大学成本管理教授托尼率先提出旨在改善作业效果的“过程观”分析法，指出过程观所要求的信息是“关于影响作业业绩的事物的信息，即什么因素引起作业和怎样妥善地实施作业，企业组织利用这类信息据以改善业绩和能被用户接受的价值” 。即作业成本管理的核心是作业，基本原理可以从两个方面进行理解。（1）作业的物流方面；根据市场和顾客需求分析现行的作业链，
12、识别并力求摆脱不必要的作业，重点分析改善机会大的作业，辨别引起低效或无效作业的因素，即对各类非增值作业也根源进行探索，从而能够或改进现有的作业链。（2）作业价值流方面：它通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算出产品成本，作业成本管理从价值流的角度讲，要尽可能降低最终产品成本，包括降低耗用资源的成本或减少产品所消耗的作业。2、作业成本管理步骤 （1）分析企业生产产品的各项作业，将这些作业分类汇总，建立作业库。既然企业最终商品的顾客价值均有作业链创作，作业指的是企业为提供产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、环境的集合体，也就是各种工序和工作环节的集合。那么作业成本管理的着眼点就应该放在这些作
13、业链上，对构成作业链的各项作业进行分析，确认主要作业的作业中心。一个作业中心即是生产程序的一部分，按照作业中心汇集和披露成本信息，便于管理当局掌控作业，考评绩效。（2）将企业的各种资源进行归类汇总，建立资源库，并将资源合理分配给各个作业。资源指的是支持作业的成本、费用来源，是一定期间为了生产产品或提供服务而发生的各类成本费用项目，或者是作业执行过程中所需要花费的代价。企业的生产经营活动消耗作业，作业则消耗资源，而企业的资源则总是有限的。因此，作业成本管理强调要对企业的各种资源分类汇总，建立资源库，根据需要科学合理地对各项作业进行跟踪的动态分析，尽可能降低增值作业的资源消耗，杜绝非增值作业的资源
14、消耗。（3）对生产经营的最终产品或劳务分类汇总，明确成本对象。成本对象指的是企业需要计量成本的对象，它的确定包括所有的最终商品或劳务，不得遗漏，否则，其他商品或劳务就会承担过高的成本，从而造成成本信息的失真。但是，作业成本管理并不是直接以最终商品或劳务为成本管理的对象，而是将其相关的作业、作业中心、顾客等纳入成本管理体系，这样就抓住了资源向成本对象流动的关键。（4）发掘成本动因，加强成本控制。成本动因是指的是解释发生成本的作业的特性计算指标，反映作业所耗用的成本或其它作业所耗用的作业量，可分为资源动因和作业动因两种。发掘成本动因，就是与战略相结合的方式进行成本动因分析，并以成本动因为标准，将各
15、项成本聚集到终极商品或劳务。加强成本控制主要强调两个方面：一是控制成本动因，只有了解主要价值活动的成本动因，才能真正控制成本，这里的价值链是指为了理解成本心态与差别化的现有或潜在源泉，对企业重要活动所作的分解；二是通过改造和优化企业主要作业链活动，如商品设计与研制开发、生产、营销等，取得成本竞争优势。（5）建立健全的企业评价体系，加强成本管理的功绩考评。实施作业成本管理，必须结合责任会计制度建立健全成本管理绩效评价体系，将作业中心的确立与责任中心的划分衔接一致。明确经济责任和权限范围。通过使用合适的成本动因，保证成本指标和经营绩效的真实性和可靠性，从而有助于管理当局从非财务的角度进行业绩评价，
16、进一步从理论上完善责任会计。四、论述传统成本管理与作业成本管理的加强和融合二者的优势，提高管理效益的建议。 1，传统成本管理的优点（1）成本计划方面，在实践中逐渐形成了一套比较完整的体系和编制方法，尤其是在编制成本计划阶段的项目测算法在今天仍然是比较科学的。这一方法将成本计划分为递降低额和计划年度节约额。前者是指在计划降低额者有一部分并非是计划年度采取的措施，而是由于上年的实际成本就比上年平均单位成本低而实现的降低额；后者指企业以上年单位成本为基础，一局计划年度内采取的成本降低措施，测算求得的预计节约额。这样可以清楚地看到成本计划降低额中哪些是在上年已经实现的，哪些是计划年度通过职工努力才能实现的节约额，而且测算的计划节约额是在广泛集中群众智慧的基础上，从各方面发掘内部潜力，采取上下结合的方式，逐渐进行综合平衡，使成本计划具有广泛而坚实的群众基础。（2）成本控制方面，
